Juan Carlos Berrocal RangelPresidente en funciones de la AECE
LA DESAFECCIÓN DE LOS ASESORES TRIBUTARIOS EN SUS RELACIONES CON LA AGENCIA TRIBUTARIA
Apreciad@s compañer@s
Los colaboradores sociales en la aplicación de los tributos, terminamos un mes de enero exhaustos por las muchas horas de trabajo empleadas en el desempeño que nuestros clientes cumplan con sus obligaciones tributarias. Los Asesores Fiscales tenemos nuestra propia cuesta del mes de enero, dónde sumamos las liquidaciones impositivas del 4T, la contabilidad, los cálculos y las presentaciones de las Informativas declarativas anuales, más comprobaciones, más ajustes, etc.… Todos sabéis de qué hablo.
Pero, este mes de enero, además hemos enfrentado la sexta ola por Covid-19, la que más bajas laborales ha producido, también en nuestros despachos, forzándonos a intensificar las horas de trabajo. Cuántos clientes en cuarentena, sin poder entregarnos las facturas con tiempo suficiente y por si fuera poco, las campañas de revisiones e inspecciones, en Renta, Sociedades e IVA, parece que se han intensificado con la entrada del año.
Y todo lo anterior, ante la indiferencia indolente de la Agencia Tributaria, frente a las solicitudes de los Colectivos de Profesionales Tributarios que reiteramos nuestra exigencia que se amplíen los plazos para la domiciliación y presentación de impuestos trimestrales a los días 25 y 30 respectivamente. Está clara la cada día mayor desafección que los profesionales de la colaboración social sentimos en nuestras obligadas relaciones con la Agencia Tributaria.
La confección de las declaraciones de los impuestos, son cada vez más complejas y con más requerimientos de información, la prodigalidad normativa prima sobre su calidad, provocando inseguridad jurídica en su aplicación y se traduce para los profesionales de la tributación en más horas de estudio y reciclaje, en más trabajo, más responsabilidad, estadísticamente más errores en las liquidaciones y más sanciones y a pesar de ello, la Agencia Tributaria mantiene, ante nuestras reclamaciones su empecinada negativa a ampliar plazos.
Desde la AECE seguiremos exigiendo la ampliación de plazos porque estamos convencidos de nuestra justa reivindicación.
LA DESMESURADA AMBICIÓN RECAUDATORIA DE LA AGENCIA TRIBUTARIA Y LA QUIEBRA DEL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD EN MATERIA SANCIONADORA
En cuanto a la quiebra del principio de proporcionalidad en materia sancionadora, se ha puesto de manifiesto con la recién publicada Sentencia del TSJUE sobre el modelo 720, la incongruente relación entre la infracción y la sanción impuesta, es decir, la inadecuada correlación entre la gravedad del hecho constitutivo de la infracción y la sanción aplicada.
La Agencia Tributaria es juez y parte en el procedimiento sancionador, pues tiene la potestad de ponderar las circunstancias concurrentes a la hora de imponer las sanciones, por tanto, le corresponde aplicar el juicio de proporcionalidad que cómo comprobamos en muchas ocasiones, su desproporción es arbitraria, más si viene inoculada por la norma dictada por el legislador. Los operadores jurídicos tributarios somos conocedores de la vasta litigiosidad existente en el ámbito tributario por la vulneración del principio de proporcionalidad ante la ausencia de motivación del acto sancionador, que olvida el verdadero efecto persuasivo de punición de la sanción para convertirse en un pérfido instrumento de recaudación.
La AEAT tendrá que asumir, aunque sea obligada por los tribunales, que no todo vale en la cruzada contra el fraude.
Un abrazo.
Juan Carlos Berrocal Rangel Presidente en funciones de la AECE
Gonzalo González Tejedor Jefe de la Inspección de Trabajo de la Provincia de Cáceres
EL REAL DECRETO LEY 32/2001 DESDE EL PUNTO DE VISTA DE LA PRÁCTICA PROFESIONAL
Se analizan a continuación los principales cambios, desde el punto de vista práctico, operados por la norma precitada:
1.- IMPOSIBILIDAD DE REALIZAR CONTRATOS DE OBRA O SERVICIO A PARTIR DEL 1-4-2022
Esta reforma elimina la figura del contrato de obra o servicio, que ha sido en los últimos 30 años la figura contractual más usada en nuestro país. Aunque se permite la vigencia de los contratos de obra o servicio celebrados antes del 31-12-2021, estos sólo tendrán validez hasta la terminación de su vigencia (terminación de la obra o servicio que constituye su objeto o un máximo de 3 años).
2.- INCREMENTO TÁCITO DE LA INDEMNIZACIÓN POR TERMINACIÓN DE CONTRATO
Al fomentarse de manera clara la figura del contrato indefinido, en detrimento de la contratación temporal va a implicar que, muchos contratos que antes eran se formalizaban como temporales, sólo van a poder celebrarse ahora como contratos indefinidos.
Este hecho supone un incremento tácito de la indemnización por terminación de muchos de los contratos de trabajo que se celebren a partir de la entrada en vigor de la norma: de los 12 días por año trabajado que conlleva la terminación de determinados contratos temporales, a los 20 o 33 días por año trabajado que implica la extinción de un contrato indefinido.
3.- FORTALECIMIENTO DEL CONTRATO DE FORMACIÓN EN ALTERNANCIA
Se fomenta la posibilidad de realizar contratos para la formación en alternancia, al no limitar, salvo en casos concretos, la edad de los trabajadores con los que se le pueden celebrar estos contratos, además, se permite la posibilidad de realizar los mismos a tiempo parcial.
Teniendo en cuenta la limitación de la jornada de trabajo efectivo establecida para este tipo de contratos, así como la inferior cotización a la Seguridad Social de los mismos, en relación con el resto de los contratos de trabajo, hace posible que parte de los contratos por obra o servicio a tiempo parcial que se concertaban antes de la reforma, pasen a celebrarse ahora como contratos para la formación.
4.- CREACIÓN DEL CONTRATO PARA CIRCUNSTANCIAS DE LA PRODUCCIÓN PREVISIBLES
Se crea esta nueva modalidad contractual que tiene como objeto el atender situaciones ocasionales, previsibles y que tengan una duración reducida y delimitada.
Las empresas solo podrán utilizar este contrato un máximo de noventa días en el año natural (no de manera continuada), independientemente de las personas trabajadoras que sean necesarias para atender en cada uno de dichos días las concretas situaciones, que deberán estar debidamente identificadas en el contrato.
Este tipo de contrato va a poder cubrir necesidades ordinarias de las empresas, pero que tienen un carácter ocasional (extras de hostelería, trabajos cortos en campañas agrícolas…), mediante la contratación de estos trabajadores con un único contrato, procediendo a su alta y su baja sucesiva, durante los periodos de trabajo efectivo.
5.- POSIBILIDAD DE HACER UN CONTRATO DE SUSTITUCIÓN CON ANTELACIÓN A LA BAJA DEL TRABAJADOR SUSTITUIDO
En los contratos de sustitución (antiguo contrato de interinidad), se permite que el trabajador contratado inicie su prestación de servicios con un máximo de 15 días de antelación a la baja del trabajador sustituido.
Este hecho permite una mejor adaptación al puesto de trabajo de la persona contratada, que puede compatibilizar su actividad laboral durante este tiempo con la persona sustituida. En los casos de maternidad, en principio estos 15 días de contratación anticipada no están bonificados.
6.- NUEVO CÓMPUTO PARA CONSIDERAR INDEFINIDO A UN TRABAJADOR EN LOS CASOS DE CONCATENACIÓN DE CONTRATOS TEMPORALES POR CIRCUNSTANCIAS DE LA PRODUCCIÓN
A partir del año 2022, se establece un nuevo cómputo a la hora de determinar si un trabajador que ha concatenado varios contratos temporales en una empresa pasa a ser indefinido.
Adquieren la condición de fijos los contratados durante 18 meses en un periodo de 24 meses, para el mismo o distinto puesto en la empresa o grupo de empresas por dos o más contratos por circunstancias de la producción (directamente o por ETT). Incluye supuestos de sucesión o subrogación empresarial.
Asimismo, adquirirá la condición de fija la persona que ocupe un puesto de trabajo que haya estado ocupado con o sin solución de continuidad, durante más de dieciocho meses en un periodo de veinticuatro meses mediante contratos por circunstancias de la producción, incluidos los contratos de puesta a disposición realizados con empresas de trabajo temporal. Ya no sólo se contempla la concatenación para un mismo trabajador, sino también la concatenación en un mismo puesto de trabajo.
7.- CONVENIO APLICABLE EN LOS CASOS DE SUBCONTRATACIÓN DE OBRAS O SERVICIOS
Se modifica el del Estatuto de los Trabajadores estableciendo como convenio de aplicación a la empresa contratista, el de sector que se aplique a la principal o el de empresa de la principal, salvo que exista otro convenio sectorial aplicable. No obstante, cuando la empresa contratista o subcontratista cuente con un convenio propio, se aplicará este en los términos que resulten del del Estatuto.
Hay que tener en cuenta que este supuesto se aplicará cuando se trate de subcontratación de obras o servicios que correspondan a una actividad propia de la empresa contratista, no cuando lo que se contrate sea una actividad distinta de la que sea su actividad o actividades ordinarias. El problema es que hay veces en el que no queda muy claro si se trata de propia actividad o no, con lo que en estos casos la decisión sobre el convenio colectivo de aplicación corresponderá a la jurisdicción ordinaria.
8.- PREVALENCIA DEL CONVENIO DE EMPRESA SOBRE EL SECTORIAL SALVO EN MATERIA SALARIAL
Se mantiene la prioridad del convenio de empresa respecto de los de ámbito superior, excepto en lo que se refiere a la cuantía del salario base y de los complementos salariales, incluidos los vinculados a la situación y resultados de la empresa, donde prevalece el convenio de ámbito superior.
Un convenio de empresa no podrá establecer salarios inferiores a los establecidos en el convenio sectorial. Hay que tener en cuenta que el alcance de esta medida puede tener un carácter limitado, ya que la inaplicación salarial del convenio sectorial sigue pudiendo pactarse por empresa y los representantes de los trabajadores mediante la figura del descuelgue de convenio.
9.- ULTRACTIVIDAD DEL CONVENIO
Un convenio colectivo denunciado, si las partes no negocian uno nuevo en un plazo de un año y si no hay pacto de ampliación de este periodo por las partes, el convenio no decae y se sigue prorrogando año a año. Esto implica que ya no se pueden modificar las condiciones adquiridas por los trabajadores en caso de un convenio decaído por la vía de la modificación sustancial de condiciones de trabajo.
Tampoco implica la rehabilitación de convenios colectivos ya decaídos con anterioridad a la entrada en vigor de esta norma.
10.- BONIFICACIONES A LA SEGURIDAD SOCIAL EN CASO DE EXPEDIENTES DE REGULACIÓN DE EMPLEO
Se establece una nueva batería de bonificaciones a la Seguridad Social en los casos de Expedientes de Regulación de Empleo, siendo la de mayor trascendencia práctica la bonificación del 20 por ciento a los expedientes de regulación temporal de empleo por causas económicas, técnicas, organizativas o de producción.
Estas exenciones resultarán de aplicación exclusivamente en el caso de que las empresas desarrollen las acciones formativas para los trabajadores afectados, cumpliendo la empresa con la puesta a disposición del trabajador de esa acción formativa, no teniendo que devolver la bonificación si el trabajador no la lleva a cabo.
11.- COTIZACIÓN ADICIONAL PARA LOS CONTRATOS DE DURACIÓN DETERMINADA DE DURACIÓN INFERIOR A 30 DÍAS
Esta cotización adicional no se aplicará a los contratos de duración determinada, cuando sean celebrados con trabajadores incluidos en el Sistema Especial para Trabajadores por Cuenta Ajena Agrarios, en el Sistema Especial para Empleados de Hogar o en el Régimen Especial para la Minería del Carbón; ni a los contratos por sustitución.
El importe de la cotización adicional es, actualmente y, de acuerdo con los criterios marcados por la norma, de 26,57 euros.
Esta cotización adicional sustituye a la antigua cotización adicional del 40% de incremento por contingencias comunes establecido para los contratos inferiores a 6 días.
12.- NUEVAS INFRACCIONES EN MATERIA DE CONTRATOS
Desde el 1 de enero de 2022 se considera una infracción grave por cada uno de los contratos celebrados en fraude de ley (anteriormente era una única infracción independientemente del número de contratos irregulares existentes).
Se incrementa asimismo los importes de las sanciones por contratos de trabajo realizados en fraude de ley, pasando de un mínimo de 750 euros a un mínimo de 1000 euros.
Antonio Martínez Alfonso Doctor en Economía Licenciado en Derecho Técnico de Hacienda
RETRIBUCIÓN SOCIOS PROFESIONALES
LA TRIBUTACIÓN DE LAS RENTAS OBTENIDAS POR LOS PROFESIONALES QUE PRESTAN SERVICIOS PARA SUS SOCIEDADES EN LAS CUALES CON CARÁCTER GENERAL OSTENTAN LA MAYORÍA DEL CAPITAL. CALIFICACIÓN DE LAS RENTAS OBTENIDAS EN EL IRPF. VALORACIÓN DE ESTAS OPERACIONES A MERCADO Y SOLICITUD DE RESTITUCIÓN PATRIMONIAL PARA EL CASO DE REGULARIZACIÓN DE LA SITUACIÓN TRIBUTARIA POR LA AEAT. (1ª PARTE)
De todos es conocido que en estos últimos tiempos convulsos y de cambios normativos constantes y sucesivos en el orden tributario, la administración ha centrado el foco en la tributación de los profesionales con el fin de controlar los riesgos fiscales relacionados con la interposición de sociedades en el proceso de facturación o canalización de rentas de personas físicas como consecuencia del desarrollo de una actividad profesional, así como los riesgos derivados de ostentar la titularidad de activos y patrimonios de uso personal a través de estructuras societarias.
Así pues, la Administración tributaria no acepta de forma automática la validez jurídica de todo tipo de operaciones de prestación de servicios realizadas por una persona física a través de una sociedad profesional, ni asume necesariamente que en toda operación realizada a través de una sociedad que presta servicios profesionales deba admitirse que la intervención de la misma es real, ni tampoco admite la valoración de las prestaciones cuando estas no responden a un verdadero valor de mercado, sobre todo cuando se produce un remansamiento de rentas en estructuras societarias que en algunos casos también se traduce en la atención de las necesidades personales y familiares del socio por parte de la sociedad.
Dentro de las diferentes opciones que la ley prevé para la prestación de servicios profesionales, la persona física puede hacerlo bien en su propio nombre, como tal persona física (autónomo), bien mediante la constitución de una sociedad que presta servicios profesionales a la que el socio prestará sus servicios, que la sociedad facturará a sus clientes. Ambas formas de organizar la prestación de servicios profesionales son a priori legales, sin perjuicio de que las rentas que se obtengan por los contribuyentes deberán someterse a tributación atendiendo a la opción escogida en cada caso, puesto que las consecuencias fiscales de una u otra son diferentes.
Pero el hecho de que un profesional tenga libertad para elegir la manera en que decide prestar y organizar sus servicios, de ninguna forma puede servir para amparar prácticas tendentes a reducir de manera ilícita la carga fiscal mediante la utilización de las sociedades a través de las cuales supuestamente se realiza la actividad (elusión de la práctica de retenciones, aplicación del tipo del Impuesto sobre Sociedades en lugar del IRPF, remansamiento de rentas, etc.). En palabras del TSJ de Madrid de 28 de enero de 2015 cuya sentencia fue confirmada por STS de 4 octubre de 2016 (rec. 2402/2015): “Es cierto que el ordenamiento permite la prestación de servicios profesionales a través de sociedades mercantiles, pero lo que la norma no ampara es que se utilice una sociedad para facturar los servicios que realiza una persona física, sin intervención de dicha sociedad instrumental, que es un simple medio para cobrar los servicios con la única finalidad de reducir la imposición directa del profesional”.
Por ello, en el análisis de la correcta tributación de este tipo de operaciones cobra especial importancia el examen de las circunstancias concretas que se dan en cada actividad y organización de la misma con el objeto de poder determinar:
Si los medios materiales y humanos a través de los que se prestan los servicios (o se realizan las operaciones objeto de comprobación) son titularidad de la persona física o de la persona jurídica.
En caso de que tanto la persona física como la jurídica tengan medios materiales y humanos mediante los que poder prestar los servicios (o realizar operaciones), si la intervención de la sociedad en la realización de las operaciones es real.
Así, en el supuesto de que la sociedad carezca de estructura para realizar la actividad profesional que se aparenta realizar, al no disponer de medios personales y materiales suficientes y adecuados para la prestación de servicios de esta naturaleza, o bien teniéndola no hubiera intervenido realmente en la realización de las operaciones, nos encontraríamos ante la mera interposición formal de una sociedad en unas relaciones comerciales o profesionales en las que no habría participado en absoluto, especialmente teniendo en cuenta el carácter personalísimo de la actividad desarrollada. En estos supuestos de ausencia de medios materiales o no empleo de los mismos en la actividad profesional, la Administración tributaria podría regularizar acudiendo a la figura de la simulación definida en el , General Tributaria.
Sin embargo, en el caso de que efectivamente se concluya que la entidad dispone de medios personales y materiales adecuados y que ha intervenido realmente en la operación de prestación de servicios (sería el caso más habitual), el análisis de la correcta tributación de este tipo de operaciones debe ir dirigido a determinar si dichas prestaciones se encuentran correctamente valoradas conforme a lo previsto en el , del Impuesto sobre Sociedades. Así, cuando la Administración tributaria detecte la incorrecta valoración de las operaciones socio-sociedad, procederá a regularizar esta situación, imponiendo en su caso sanciones en aquellos supuestos en los que exista una ilícita reducción de la carga fiscal en alguna de las partes vinculadas, derivada de una incorrecta valoración de las operaciones.
Veamos a continuación un caso práctico para tratar de aclarar lo antes expuesto.
Christian y Laura, son abogados (o Médicos, economistas, asesores fiscales, dentistas, arquitectos, agentes de seguros, agentes financieros, etc.) y socios al 50%, así como administradores de la sociedad ASESORA SL. Ambos profesionales están en el RETA (régimen de autónomos o en una mutualidad de previsión social alternativa a autónomos). La sociedad cuenta con 1 empleado de tipo administrativo y apenas dispone de medios materiales para el ejercicio de la actividad, ya que los medios informáticos, suscripciones a bases de datos y demás activos necesarios para el ejercicio de la actividad residen en sede de los socios. Cada uno de ellos cobran una retribución fija al mes de la SL por sus funciones de administrador de 1.000 € mensuales. Asimismo y por los servicios profesionales que prestan a la sociedad como abogados ejercientes y según acuerdo de reparto de retribuciones que tienen acordado, perciben 3.000 € al mes.
En base a esta información se pide: Calificar las rentas obtenidas por ambos profesionales y socios, así como las obligaciones fiscales derivadas del ejercicio de su actividad profesional.
SOLUCIÓN
- A efectos del IRPF los socios obtendrán un rendimiento del trabajo por las funciones y retribuciones como Administrador de 12.000 € cada uno, al tipo de retención del 35%, y otro Rto. de actividad económica por su actividad profesional, por aplicación del art. 27.1 de la LIRPF, con la retención correspondiente (15% con carácter general).
- Además, los socios tendrán que facturar con IVA (se presume que tienen los medios de producción y realizan la ordenación de los mismos, y ello con independencia de su capacitación profesional) y deberán presentar trimestralmente el modelo 303 y el modelo 130 de pagos a cuenta salvo que más del 70% de sus rendimientos estén sometidos a retención.
- También tendrán que darse de alta en el modelo 036/037 declaración censal en el censo de empresarios y profesionales y además darse de alta en el IAE (aunque estarán exentos del mismo por ser personas físicas).
- Por otra parte, y a los efectos de salvar la posible contingencia fiscal por valoración de los servicios profesionales que prestan a la sociedad (operación vinculada socio-sociedad), tendrán que cumplir los requisitos para la determinación del valor de mercado de las operaciones vinculadas regulados en el (valor de mercado de los servicios igual a valor convenido entre el socio y la sociedad) de la Ley del IS. No obstante si es la administración la que cuestiona la valoración de los servicios prestados por los socios profesionales, tendrá que acudir a comparables y a los métodos que dispone la LIS en al , pudiendo tomar el valor que dispone el apartado 6 como una referencia más en cuanto a los comparables a aplicar si es el caso y con los ajustes y correcciones pertinentes.
No obstante lo expuesto, si la sociedad fuera la que dispusiera de los medios materiales tales como local propio o arrendado, sistemas informáticos, suscripciones y otros gastos corrientes, personal técnico adicional a los propios socios, etc., las obligaciones antes señaladas quedarían de la siguiente forma:
- A efectos del IRPF los socios obtendrán un rendimiento del trabajo por las funciones y retribuciones como Administrador de 12.000 € cada uno, al tipo de retención del 35%, y asimismo también tendrían rendimientos de la actividad económica por su actividad profesional, por aplicación del art. 27.1 de la LIRPF, con la retención correspondiente (15% con carácter general).
- Además, los socios NO tendrán que facturar con IVA (nótese que en este caso los mismos no tienen en sede de la propia persona los medios de producción, aunque si su capacitación profesional), ni presentar trimestralmente el 303, ya que hemos verificado que es la sociedad la que cuenta con los medios y factores de la producción y los recursos humanos. También en este caso tendrá que presentar el modelo 130 de pagos a cuenta salvo que más del 70% de sus rendimientos estén sometidos a retención.
- En este caso no tendrán que darse de alta en el modelo 036/037 declaración censal en el censo de empresarios y profesionales, ni tampoco darse de alta en el IAE, salvo que decidan emitir las facturas con IVA porque actúan con total independencia respecto de la sociedad.
- Por otra parte, y a los efectos de salvar la posible contingencia fiscal por valoración de los servicios profesionales que prestan a la sociedad será de aplicación el comentario antes realizado.
Como continuación del caso, se dispone de la siguiente información económica acerca de la actividad que desarrolla la sociedad.
1.- La facturación del despacho por los servicios prestados durante el ejercicio ascendió a 300.000 € (el despacho/asesoría no tiene otra fuente de ingresos). El resultado previo (ingresos menos la totalidad de los gastos de la actividad incluida la retribución que los socios perciben como administradores) antes de la deducción de las retribuciones profesionales de los dos socios ascendió a 140.000 €.
2.- De acuerdo con la política retributiva acordada por los 2 socios y reflejada en su manual "Política de Retribución de los Socios", el 70% del referido resultado previo del ejercicio, constituye su retribución profesional, la cual se repartirá entre los socios profesionales por partes iguales, ya que desarrollan funciones similares, quedando el 30% restante como remanente para futuros ejercicios, pudiéndose repartir cuando al menos hayan transcurrido 5 ejercicios siempre que la entidad haya obtenido beneficios en dada uno de estos. De este modo, los socios profesionales han obtenido en el ejercicio una retribución total de 98.000 € (49.000 € cada uno).
3.- El despacho no tiene asalariados que sean técnicos que realicen funciones análogas a las de los socios profesionales de la entidad.
A efectos de aplicar el art. 18.6 de LIS para ver si los socios pueden tener contingencia tributaria por el importe que se llevan a su renta personal en concepto de rendimiento de actividad económica, procede hacer las siguientes consideraciones:
SOLUCIÓN
En la medida en que la prestación de servicios se lleva a cabo con dos personas físicas (los socios profesionales del despacho), las obligaciones de documentación serían muy reducidas limitándose prácticamente a la identificación de las partes vinculadas y a la justificación del cumplimiento de los requisitos del artículo 18.6 de la LIS según detalle:
Cumplimiento Art. 18.6 LIS
Cálculo
Riesgo fiscal Socio 1 y socio 2
Medios materiales y humanos adecuados
SÍ
Al menos la sociedad obtiene el 75% de los ingresos por la actividad profesional que realiza
SÍ
300.000 € (100%)
El resultado del ejercicio previo a la deducción de las retribuciones profesionales de los socios es positivo
SÍ
140.000 €
Retribuciones de los socios 70% (al menos debe ser del 75% del resultado previo a sus retribuciones) del resultado del ejercicio previo a su deducción
SÍ
140.000 x 0,70 = 98.000 €
140.000 x 0,75 = 105.000 €
Atribuible a cada socio (50%). Nótese que el importe imputado es mayor que 5 veces el IPREM, ya que no hay personal asalariado con funciones análogas.
SÍ
49.000 €
52.500 Diferencia: 3.500 €
Criterios de reparto fijados por escrito y en función de la marcha del negocio
SÍ
Documento
Salario superior a 1,5 veces el salario medio de los asalariados con funciones análogas o en ausencia de estos al IPREM anual x 5 El IPREM anual son 7.908,60€
SÍ
39.543 €
PRECISIÓN: El incumplimiento del requisito de retribuciones en relación con alguno de los socios-profesionales, no impedirá la aplicación de la norma a los restantes socios-profesionales. En el presente caso se puede apreciar que incumplen los dos, pero la contingencia tributaria es mínima (3.500 € anuales en la BI del IRPF de cada socio, que a su vez en una posterior comprobación tendría que imputarse como gasto de personal/servicios profesionales en el IS de la sociedad).
Llegado a este punto nos planteamos lo siguiente: Que ocurriría si el resultado previo (ingresos menos la totalidad de los gastos de la actividad) antes de la deducción de las retribuciones profesionales de los dos socios fuera de 40.000 € y se llevan a su IRPF el 100% del mismo, es decir, cada socio factura por sus servicios profesionales 20.000 €. ¿Podría la administración de forma real y efectiva aplicar en una comprobación tributaria lo que dispone la norma, es decir, gravar de forma artificiosa en el IRPF de cada socio rentas que no han sido obtenidas por importe de 5 veces el IPREM, y, por tanto, por importe de 39.543€?.
En este caso se pone de manifiesto que no cumplen los requisitos que dispone el artículo 18.6 de la LIS, por tanto, no podrían aplicar este precepto y tendrían que demostrar que el valor de mercado de sus servicios son 20.000 €, pero la prueba es muy sencilla, porque nos tendríamos que plantear lo siguiente: “Que mejor indicador de mercado que lo que los clientes pagan a la sociedad por los servicios que esta les presta, la cual remunera los servicios prestados por los socios a la sociedad con todo su excedente, ya que estos se llevan a su renta la totalidad del rendimiento neto generado por la sociedad después de deducir todos los gastos necesarios para el ejercicio de la actividad económica que desarrolla”. Por tanto, entendemos claramente que la administración, no puede gravar, ni siquiera someter a tributación rentas no generadas, y ello con independencia de entrar en otras consideraciones conexas como son los efectos mercantiles en la sociedad, ya que ello podría ser causa de disolución de la misma ().
Y para terminar esta primera parte, señalamos que en el supuesto de que los socios profesionales perciban otras retribuciones de la empresa que no tengan relación con servicios profesionales, sino que deriven, por ejemplo, del desarrollo de funciones de gerencia y directivas (contratación de personal, decisiones referentes a inversiones y gastos, etc.), de otras actividades, o por las funciones propias del cargo de administrador como ocurre en nuestro caso, el tratamiento fiscal que procede aplicar es el siguiente:
En este caso, la regla de valoración especial del artículo 18.6 no será aplicable a dichos servicios o actividades, los cuales deberán valorarse en función de las reglas de valoración generales [DGT V2159-11]. Pero señalar que la DGT, considera que dentro de los servicios profesionales (rentas de actividades económicas) prestados por el socio, también se incluyen las tareas de comercialización, búsqueda y captación de clientes, las de organización y dirección de equipos, los servicios internos prestados a la sociedad dentro de la actividad profesional (V3890-15 y V3894-15, entre otras), formación, etc. Sin embargo, las retribuciones que el socio perciba por el cargo de administrador deben declararse como rentas del trabajo.
Juan Carlos Berrocal Rangel Experto en Contabilidad y Abogado Mercantil y Fiscal María Emperatriz Berrocal Acosta Economista y Asesora Jurídica
MODIFICACIÓN DE LA NRV 9ª. INSTRUMENTOS FINANCIEROS
Nuevas clasificaciones. Contabilidad del valor inicial, posterior y, en su caso, deterioro de los activos financieros.
Resumen:
Una de las modificaciones operadas en el PGC por el Real Decreto 1/2021, de 12 de enero, aplicable desde el 1 de enero de 2021, es la que afecta a la NRV 9ª del PGC sobre los instrumentos financieros.
Analizamos la nueva clasificación de los activos financieros, donde se tratan los distintos instrumentos financieros utilizados comúnmente por las empresas, el nuevo enfoque de las valoraciones iniciales, posteriores y, en su caso, el deterioro de valor, reversible o no.
Bajo esta premisa todos los activos financieros pasan a valorarse por su valor razonable, con dos excepciones, que se valorarán a coste:
Las inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas, tal y como estas quedan reflejadas en la norma 13ª de elaboración de las cuentas anuales y,
Aquellos activos financieros que tengan la consideración de préstamo común.
La cuarta categoría, de activos financieros a coste, precisamente, incluye las inversiones en las empresas del grupo que mencionábamos en el párrafo anterior. También se incluirán en esta cuarta categoría los activos financieros para los que no podamos obtener una estimación fiable de su valor razonable.
Debido a los cambios, la norma introduce dos posibilidades en el tratamiento contable de los instrumentos de patrimonio:
Valoración a valor razonable con cambios imputados en la cuenta de pérdidas y ganancias, siempre que esto suponga una simplificación y se eviten incoherencias y asimetrías contables.
Valoración, en la fecha del reconocimiento inicial, de un instrumento de patrimonio en la cartera de valor razonable con cambios en el patrimonio neto.
La nueva clasificación de categorías de activos financieros:
Los activos financieros están clasificados:
CLASIFICACIÓN DE ACTIVOS FINANCIEROS
Efectivos y otros activos líquidos equivalentes, según se definen en la norma 9ª de elaboración de las cuentas anuales.
Créditos por operaciones comerciales: clientes y deudores varios.
Créditos a terceros: tales como los préstamos y créditos financieros concedidos, incluidos los surgidos de la venta de activos no corrientes.
Valores representativos de deuda de otras empresas adquiridos: tales como las obligaciones, bonos y pagarés.
Instrumentos de patrimonio de otras empresas adquiridos: acciones, participaciones en instituciones de inversión colectiva y otros instrumentos de patrimonio.
Derivados con valoración favorable para la empresa: entre ellos, futuros, u operaciones a plazo, opciones, permutas financieras y compraventa de moneda extranjera a plazo.
Otros activos financieros: tales como depósitos en entidades de crédito, anticipos y créditos al personal, fianzas y depósitos constituidos, dividendos a cobrar y desembolsos exigidos sobre instrumentos de patrimonio propio.
La trasposición de la NIIF 9ª sobre Instrumentos Financieros, por nuestro regulador nacional, el ICAC, ha modificado el PGC y el PGCPYME y concretamente simplifica las categorías en que se clasifican, por su naturaleza y a efectos de su valoración, los instrumentos financieros expuestos en el anterior cuadro, pasando de las seis categorías del PGC de 2007 a cuatro a partir de 2021, tal y como se detallan en los dos cuadros siguientes:
CLASIFICACIÓN DE CATEGORÍAS RECOGIDA EN EL PGC 2007 HASTA EL 31/12/2020
1ª.- Préstamos y partidas a cobrar. Valoración a coste amortizado e imputación de cambios de valor a (PyG).
2ª.- Inversiones mantenidas hasta el vencimiento. Valoración a coste amortizado e imputación de cambios de valor a (PyG).
3ª.- Activos financieros mantenidos para negociar. Valoración a valor razonable e imputación de cambios de valor a (PyG).
4ª.- Otros activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias. Valoración a valor razonable.
5ª.- Inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas. Valoración de acciones a coste.
6ª.- Activos financieros disponibles para la venta. Valoración a valor razonable e imputación de valor en Otro Resultado Integral (PN).
NUEVA CLASIFICACIÓN DE CATEGORÍAS EN EL PGC DESDE EL 1/1/2021
1ª.- Activos Financieros a Valor Razonable e imputación de cambios de valor en (PyG).
2ª.- Activos Financieros a Coste Amortizado e imputación de cambios de valor en (PyG).
3ª.- Activos a Valor Razonable e imputación de cambios de valor en (PN).
4ª.- Activos Financieros a Coste. Cuando sea la mejor estimación del valor razonable
Si bien tanto la NIC 39 como la NIIIF 9 coinciden, prácticamente, en los instrumentos financieros alcanzados por sus disposiciones, no sucede lo mismo en cuanto a las categorías de valoración de los activos financieros.
La NIC 39 dispone 4 categorías de valoración en su clasificación: (i) valor razonable con cambios en (PyG), (ii) mantenido a vencimiento, (iii) disponible para la venta y (iv) cuentas por cobrar.
La NIIF 9 establece 3 categorías de valoración en su clasificación: (i) coste amortizado, (ii) valor razonable con cambios en otro resultado integral en patrimonio neto y (iii) valor razonable con cambios en pérdidas y ganancias.
La adaptación de la normativa contable española a la normativa aprobada por la NIIF-UE 9, y por consiguiente, la modificación del PGC de la norma 9ª que aquí analizamos, ha simplificado el tratamiento contable de la valoración, si bien se incluye una cuarta clasificación de activos financieros a coste, como podemos observar en el anterior cuadro, con la finalidad que en ella se recojan las cuentas anuales individuales de las inversiones en empresas del grupo.
Como resultado de la modificación tenemos, por principio, que todos los activos financieros deben valorarse a valor razonable, con las dos excepciones siguientes:
Inversiones en empresas del grupo, multigrupo y asociadas que como se reflejan en el cuadro anterior estarían en la categoría 4ª.- Activos Financieros a Coste.
Activos financieros que constituyan un préstamo común destinados a un nuevo propósito o modelo de negocio. Este contrato de préstamo se valorará a coste amortizado si se prevé obtener flujos de efectivo derivados de la ejecución del contrato, de aquí que las categorías de “Préstamos y partidas a cobrar” e “Inversiones mantenidas hasta su vencimiento” queden reclasificadas en la categoría 2ª.- Activos Financieros a Coste Amortizado.
Análisis de las cuatro nuevas categorías
Clasificación, contabilización del valor inicial, posterior y, en su caso, deterioro de los activos financieros.
1ª.- Activos Financieros a Valor Razonable e imputación de cambios de valor en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Un activo financiero se clasificará en esta categoría, a excepción de que proceda clasificarlo en alguna de las tres restantes.
Se incluirán en esta categoría obligatoriamente los activos financieros mantenidos para negociar que cumplan:
Se origine o adquiera con el propósito de venderlo en el corto plazo, por ejemplo, valores representativos de deuda, cualquiera que sea su plazo de vencimiento, o instrumentos de patrimonio, cotizados, que se adquieren para venderlos en el corto plazo.
Forme parte en el momento de su reconocimiento inicial de una cartera de instrumentos financieros identificados y gestionados conjuntamente de la que existan evidencias de actuaciones recientes para obtener ganancias en el corto plazo, o
Sea un instrumento financiero derivado, siempre que no sea un contrato de garantía financiera ni haya sido designado como instrumento de cobertura.
Ejemplo:
El 7/01/2021, se adquieren participaciones en un fondo de inversión por importe de 10.000,00 € mantenido para negociar, el precio será el de su coste contabilizándose en la cuenta (540) Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio, es aconsejable crear una subcuenta con el nombre del fondo de inversión para un seguimiento analítico de la operación. Como hemos mencionado anteriormente los costes de transacción, en este caso, por 100,00 €, se contabilizan directamente como gastos en la cuenta (669) Otros gastos financieros.
La valoración inicial:
Se valorarán por su valor razonable (transacción, contraprestación entregada).
Los costes de transacción directos se imputarán a PyG.
07/01/2021 Contabilizamos la compra y gastos
Debe
Haber
(540) Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio
10.000,00
(669) Otros gastos financieros
100,00
(572) Bancos e instituciones de crédito c/c vista euros
10.100,00
La valoración posterior:
Se valorarán a valor razonable con cambios imputados a PyG.
Excepción:
Para los instrumentos de patrimonio que no se mantengan para negociar, ni deban valorarse al coste, la empresa puede realizar la elección irrevocable en el momento de su reconocimiento inicial de presentar los cambios posteriores en el valor razonable directamente en el patrimonio neto.
Al cierre, 31/12/2021 valoraremos a valor razonable los fondos de inversión imputando los cambios a Pérdidas y Ganancias, por tanto, en esta categoría, no se registra deterioro de valor.
31/12/2021 Si hay aumento de valor por 1.000,00 €
Debe
Haber
(540) Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio
1.000,00
(7630) Beneficios de cartera de negociación
1.000,00
31/12/2021 Si hay pérdida de valor por 1.000,00 €
(6630) Pérdidas de cartera de negociación
1.000,00
(540) Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio
1.000,00
Otro supuesto:
Supongamos que al cierre del ejercicio 31/12/2021, no se ha producido alteración de su valor y, en el ejercicio 2022 acordamos vender los fondos de inversión.
Se venden el 15/01/2022. Según su valor razonable en esa fecha, sea mayor o menor, al que se compró se contabilizará el beneficio o la pérdida:
15/01/2022 Valor razonable de venta 11.000,00 €
Debe
Haber
(572) Bancos e instituciones de crédito c/c vista euros
11.000,00
(540) Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio
10.000,00
(7630) Beneficios de cartera de negociación
1.000,00
15/02/2022 Valor razonable de venta 9.000,00 €
(572) Bancos e instituciones de crédito c/c vista euros
9.000,00
(6630) Pérdidas de cartera de negociación
1.000,00
(540) Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio
10.000,00
2ª.- Activos Financieros a Coste Amortizado e imputación de cambios de valor en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Reconocemos en esta categoría del PGC 2021 las provenientes del PGC 2007 que son los créditos comerciales, comúnmente con clientes y que se recogían en el PGC como “Préstamos y partidas a cobrar” e “Inversiones mantenidas hasta el vencimiento” y en el PGCPYMES como “Activos financieros a coste amortizado”.
Distinguimos según su origen en:
Créditos por operaciones comerciales: activos financieros originados por la venta de bienes y la prestación de servicios por operaciones de tráfico de la empresa con cobro aplazado.
Créditos por operaciones no comerciales: son aquellos activos financieros que, no siendo instrumentos de patrimonio ni derivados, no tienen origen comercial, cuyos cobros son de cuantía determinada o determinable, que proceden de operaciones de préstamos o crédito concedidos por la empresa y que no se negocian en un mercado activo. No se incluirán aquellos activos financieros para los cuales el tenedor pueda no recuperar sustancialmente toda la inversión inicial, por circunstancias diferentes al deterioro crediticio. Es decir, comprende a los créditos distintos del tráfico comercial, los valores representativos de deuda adquiridos, cotizados o no, los depósitos en entidades de crédito, anticipos y créditos al personal, las fianzas y depósitos constituidos, los dividendos a cobrar y los desembolsos exigidos sobre instrumentos de patrimonio.
La valoración inicial:
Se valorarán por su valor razonable (transacción~ contraprestación entregada + los costes de transacción.
Excepción:
Si los flujos de efectivo a corto plazo no son significativos se podrán valorar por su valor nominal: Créditos por operaciones comerciales < 1 año, créditos al personal, dividendos a cobrar y desembolsos exigidos sobre instrumentos de patrimonio.
Ejemplo:
El 01/06/2021, se realiza una operación de venta de mercaderías por importe de 25.000,00 € + (IVA 21%/25.000,00) 5.240,00 €. La forma de pago es la siguiente:
Al contado el 50%, del principal, más la totalidad de la cuota por IVA, es decir: 12.500,00 € + 5.240,00 € = 17.740,00 €.
El resto del principal 12.500,00 € que lleva incorporado los intereses dentro de 18 meses. Tomando como interés efectivo el 3,50%.
Tenemos el valor nominal por el importe de contado 12.500,00.
Calcularemos el valor razonable a la fecha de la operación 01/06/2021 del importe aplazado a 18 meses, 12.500,00 € aplicando el tipo de interés efectivo del 3,50%.
12.500,00 --------------- = 11.871,33 € Este es el descuento de la operación. (1+0,035)1,5
Los intereses incorporados en el nominal del crédito serán:
12.500,00 – 11.871,33 € = 628,67 €
01/06/2021 Contabilizamos la compra
Debe
Haber
(430) Clientes
29.611,33
(700) Ventas de mercaderías
24.371,33
(477) Hacienda Pública IVA repercutido
5.240,00
Por el contado
Debe
Haber
(572) Bancos
17.740,00
(430) Clientes
17.740,00
La valoración posterior:
Se valorarán por su coste amortizado (los cambios, interés devengado al tipo efectivo, imputado a PyG).
Excepción:
Créditos por operaciones comerciales <1año, valorados a valor nominal, continuarán valorándose por dicho importe, salvo deterioro.
Esta excepción no se contempla en el ejemplo al tener vencimiento superior al año, por lo cual, hemos actualizado con el interés efectivo el valor razonable.
31/12/2021 Regularizamos los intereses
Debe
Haber
(430) Clientes (11.871,33x3,5%x7/12)
242,37
(762) Ingresos financieros de créditos
242,37
01/12/2022 Amortizamos la operación con su cobro
Debe
Haber
(430) Clientes (628,67-242,37)
386,30
(762) Ingresos financieros de créditos
386,30
(572) Bancos
12.500,00
(430) Clientes
12.500,00
Deterioro del valor:
Tendremos en cuenta que:
Cuando los flujos de efectivo contractuales de un activo financiero se modifican debido a las dificultades financieras del emisor, la empresa analizará si procede contabilizar una pérdida por deterioro de valor.
Al menos al cierre del ejercicio, deberán efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor de un activo financiero, o de un grupo de activos financieros con similares características de riesgo valorados colectivamente, se ha deteriorado como resultado de uno o más eventos que hayan ocurrido después de su reconocimiento inicial y que ocasionen una reducción o retraso en los flujos de efectivo estimados futuros, que pueden venir motivados por la insolvencia del deudor.
La pérdida por deterioro del valor de estos activos financieros será la diferencia entre su valor en libros y el valor actual de los flujos de efectivo futuros, incluidos, en su caso, los procedentes de la ejecución de las garantías reales y personales, que se estima van a generar, descontados al tipo de interés efectivo calculado en el momento de su reconocimiento inicial. Para los activos financieros a tipo de interés variable, se empleará el tipo de interés efectivo que corresponda a la fecha de cierre de las cuentas anuales de acuerdo con las condiciones contractuales. En el cálculo de las pérdidas por deterioro de un grupo de activos financieros se podrán utilizar modelos basados en fórmulas o métodos estadísticos.
Las correcciones de valor por deterioro, así como su reversión cuando el importe de dicha pérdida disminuyese por causas relacionadas con un evento posterior, se reconocerán como un gasto o un ingreso, respectivamente, en la cuenta de pérdidas y ganancias. La reversión del deterioro tendrá como límite el valor en libros del activo que estaría reconocido en la fecha de reversión si no se hubiese registrado el deterioro del valor.
No obstante, como sustituto del valor actual de los flujos de efectivo futuros se puede utilizar el valor de mercado del instrumento, siempre que éste sea lo suficientemente fiable como para considerarlo representativo del valor que pudiera recuperar la empresa.
El reconocimiento de intereses en los activos financieros con deterioro crediticio seguirá las reglas generales, sin perjuicio de que de manera simultánea la empresa deba evaluar si dicho importe será objeto de recuperación y, en su caso, contabilice la correspondiente pérdida por deterioro.
Supongamos que el cliente del ejemplo, al vencimiento del crédito comercial, no hace frente a su obligación de pagar los 12.500,00 €, que tienen el interés incluido, dotaremos el deterioro con la posibilidad de su posterior reversión:
01/12/2022 Deterioro de 12.500,00
Debe
Haber
(436) Clientes de dudoso cobro
12.500,00
(430) Clientes
12.500,00
(694) Pérdidas por deterioro de créditos por operaciones comerciales.
12.500,00
(490) Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales.
12.500,00
Supongamos que, a la fecha de vencimiento de la obligación al pago, la empresa deudora que está en liquidación abona un importe de 10.000,00 €, siendo los restantes 2.500,00 € incobrables.
31/12/2022 al cierre
Debe
Haber
(572) Bancos
10.000,00
(650) Pérdidas de créditos comerciales incobrables
2.500,00
(436) Clientes de dudoso cobro
12.500,00
(490) Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales
12.500,00
(794) Reversión del deterioro de créditos por operaciones comerciales
12.500,00
3ª.- Activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto
Un activo financiero se incluirá en esta categoría cuando las condiciones contractuales del activo financiero den lugar, en fechas especificadas, a flujos de efectivo que sean únicamente cobros de principal e intereses sobre el importe del principal pendiente, y no se mantenga para negociar ni proceda clasificarlo en la categoría regulada en el apartado 2.2. de esta norma. También se incluirán en esta categoría las inversiones en instrumentos de patrimonio para las se haya ejercitado la opción irrevocable regulada en el apartado 2.1 anterior.
Ejemplo:
El 7/01/2021, se adquieren participaciones en un fondo de inversión disponible para la venta, por importe de 10.000,00 €. El precio será el de su valor razonable, generalmente el precio de la transacción - valor razonable de la contraprestación entregada más los costes de transacción 100,00 €, que le sean directamente atribuibles.
La valoración inicial
Los activos financieros incluidos en esta categoría se valorarán inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, será el precio de la transacción, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación entregada, más los costes de transacción que le sean directamente atribuibles.
Formará parte de la valoración inicial el importe de los derechos preferentes de suscripción y similares que, en su caso, se hubiesen adquirido.
07/01/2021 Contabilizamos la compra y gastos
Debe
Haber
(250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio
10.100,00
(572) Bancos e instituciones de crédito c/c vista euros
10.100,00
La valoración posterior
Los activos financieros incluidos en esta categoría se valorarán por su valor razonable, sin deducir los costes de transacción en que se pudiera incurrir en su enajenación. Los cambios que se produzcan en el valor razonable se registrarán directamente en el patrimonio neto, hasta que el activo financiero cause baja del balance o se deteriore, momento en que el importe así reconocido, se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias.
Excepciones:
No obstante, las correcciones valorativas por deterioro del valor y las pérdidas y ganancias que resulten por diferencias de cambio en activos financieros monetarios en moneda extranjera, de acuerdo con la norma relativa a esta última, se registrarán en la cuenta de pérdidas y ganancias.
También se registrarán en la cuenta de pérdidas y ganancias el importe de los intereses, calculados según el método del tipo de interés efectivo, y de los dividendos devengados.
Cuando deba asignarse valor a estos activos por baja del balance u otro motivo, se aplicará el método del valor medio ponderado por grupos homogéneos.
Notas:
En el supuesto excepcional de que el valor razonable de un instrumento de patrimonio dejase de ser fiable, los ajustes previos reconocidos directamente en el patrimonio neto se tratarán de la misma forma dispuesta en el apartado 2.4.3. de esta norma.
En el caso de venta de derechos preferentes de suscripción y similares o segregación de los mismos para ejercitarlos, el importe de los derechos disminuirá el valor contable de los respectivos activos. Dicho importe corresponderá al valor razonable o al coste de los derechos, de forma consistente con la valoración de los activos financieros asociados, y se determinará aplicando alguna fórmula valorativa de general aceptación.
Al cierre, 31/12/2021 valoraremos a valor razonable los fondos de inversión imputando los cambios (beneficio o pérdidas) a patrimonio neto (PN). En el ejemplo años 01 y 02 con beneficios y años 03 y 04 con pérdidas.
Año 01
31/12/2021 Si hay aumento de valor por 1.000,00 €
Debe
Haber
(250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio
1.000,00
(900) Beneficios en activos financieros a valor razonable con cambio en el patrimonio neto
1.000,00
Efecto Impositivo
Debe
Haber
(8301) Impuesto diferido (tipo 25%)
250,00
(479) Pasivo por diferencias temporarias imponibles
250,00
Regularización cuentas grupos 8 y 9 a patrimonio
Debe
Haber
(900) Beneficios en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto
1.000,00
(8301) Impuesto diferido
250,00
(133) Ajustes por valoración en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto
750,00
Al cierre, 31/12/2022, su valor contable en libros es de 11.100,00 €, mientras que su valor razonable en esa fecha ha vuelto a aumentar en 1.000,00 €, ahora valen 12.100,00€. Volveremos a realizar la corrección valorativa con imputación a patrimonio neto:
(250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio
1.000,00
(900) Beneficios en activos financieros a valor razonable con cambio en el patrimonio neto
1.000,00
Efecto Impositivo
Debe
Haber
(8301) Impuesto diferido (tipo 25%)
250,00
(479) Pasivo por diferencias temporarias imponibles
250,00
Regularización cuentas grupo 8 y 9 contra (PN)
Debe
Haber
(900) Beneficios en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto
1.000,00
(8301) Impuesto diferido
250,00
(133) Ajustes por valoración en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto
750,00
Al cierre, 31/12/2023, su valor contable en libros es de 12.100,00 €, mientras que su valor razonable en esa fecha ha bajado 3.100,00 €, ahora valen 9.000,00 €. Por tanto, tenemos una disminución de su de valor y volveremos a realizar la corrección valorativa por la pérdida, con imputación a patrimonio neto:
Año 03
31/01/2023 Pérdida de valor por 3.100,00 €
Debe
Haber
(800) Pérdida de activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto
3.100,00
(250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio
3.100,00
Efecto impositivo
Debe
Haber
(4740) Activos por diferencias temporarias deducibles
775,00
(8301) Impuesto diferido (tipo 25%)
775,00
Pérdida de valor imputada a patrimonio
Debe
Haber
(133) Ajustes por valoración en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto
2.325,00
(8301) Impuesto diferido
775,00
(800) Pérdida de activos financieros a valor razonable disponibles para la venta con cambios en el patrimonio neto
3.100,00
Partimos ahora de que el fondo de inversión tiene como valor en libros 9.000,00 € y llegada la revisión valorativa el 31/12/2024, observamos que su valor razonable ha vuelto a disminuir en 4.000,00 €, ahora vale 5.000,00 €. Contabilizaremos igual que el cierre anterior:
Año 04
31/12/2024 Valor razonable de 8.000,00 €
Debe
Haber
(800) Pérdida de activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto
4.000,00
(250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio
4.000,00
Efecto impositivo
Debe
Haber
(4740) Activos por diferencias temporarias deducibles
1000,00
(8301) Impuesto diferido
1000,00
Pérdida de valor imputada a patrimonio
Debe
Haber
(133) Ajustes por valoración en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto
3.000,00
(8301) Impuesto diferido
1000,00
(800) Pérdida de activos financieros a valor razonable disponibles para la venta con cambios en el patrimonio neto
4.000,00
Como ya hemos mencionado en esta categoría, tanto los beneficios como las pérdidas que se originan durante el tiempo que los activos están disponibles para la venta, se llevan siempre al neto y, solo cuando se procede a la venta o deterioro llevaremos su resultado a pérdidas y ganancias, como veremos a continuación.
Deterioro del valor
Al menos al cierre del ejercicio, deberán efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor de un activo financiero, o grupo de activos financieros incluidos en esta categoría con similares características de riesgo valoradas colectivamente, se ha deteriorado como resultado de uno o más eventos que hayan ocurrido después de su reconocimiento inicial, y que ocasionen:
En el caso de los instrumentos de deuda adquiridos, una reducción o retraso en los flujos de efectivo estimados futuros, que pueden venir motivados por la insolvencia del deudor, o
En el caso de inversiones en instrumentos de patrimonio, la falta de recuperabilidad del valor en libros del activo, evidenciada, por ejemplo, por un descenso prolongado o significativo en su valor razonable. En todo caso, se presumirá que el instrumento se ha deteriorado ante una caída de un año y medio o de un cuarenta por ciento en su cotización, sin que se haya producido la recuperación de su valor, sin perjuicio de que pudiera ser necesario reconocer una pérdida por deterioro antes de que haya transcurrido dicho plazo o descendido la cotización en el mencionado porcentaje.
Notas:
La corrección valorativa por deterioro del valor de estos activos financieros será la diferencia entre su coste o coste amortizado menos, en su caso, cualquier corrección valorativa por deterioro previamente reconocida en la cuenta de pérdidas y ganancias y el valor razonable en el momento en que se efectúe la valoración.
Las pérdidas acumuladas reconocidas en el patrimonio neto por disminución del valor razonable, siempre que exista una evidencia objetiva de deterioro en el valor del activo, se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Si en ejercicios posteriores se incrementase el valor razonable, la corrección valorativa reconocida en ejercicios anteriores revertirá con abono a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio. No obstante, en el caso de que se incrementase el valor razonable correspondiente a un instrumento de patrimonio, la corrección valorativa reconocida en ejercicios anteriores no revertirá con abono a la cuenta de pérdidas y ganancias y se registrará el incremento de valor razonable directamente contra el patrimonio neto.
Finalmente, observamos la falta de recuperabilidad del valor en libros del activo, evidenciada por el descenso durante los dos últimos años en un 58 % en la cotización del fondo de inversión, cumpliendo los requisitos que establecen que: “en todo caso, se presumirá que el instrumento se ha deteriorado ante una caída de un año y medio o de un cuarenta por ciento en su cotización, sin que se haya producido la recuperación de su valor”.
Procederemos a la contabilización de las correcciones valorativas por deterioro.
Año 05
31/12/2025 Dotamos el Deterioro de valor a (PyG)
Debe
Haber
(6963) Pérdida por deterioro de participaciones en instrumentos de patrimonio neto a largo plazo, otras empresas.
7.100,00
(296) Deterioro de valor de participaciones en activos financieros disponibles para la venta.
7.100,00
(129) Resultado del ejercicio
7.100,00
(696) Pérdidas por deterioro de participaciones en instrumentos de patrimonio
7.100,00
4ª. - Activos financieros a coste
En todo caso, se incluyen en esta categoría de valoración:
Las inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas, tal como estas quedan definidas en la norma 13ª de elaboración de las cuentas anuales.
Las restantes inversiones en instrumentos de patrimonio cuyo valor razonable no pueda determinarse por referencia a un precio cotizado en un mercado activo para un instrumento idéntico, o no pueda estimarse con fiabilidad, y los derivados que tengan como subyacente a estas inversiones.
Los activos financieros híbridos cuyo valor razonable no pueda estimarse de manera fiable, salvo que se cumplan los requisitos para su contabilización a coste amortizado.
Las aportaciones realizadas como consecuencia de un contrato de cuentas en participación y similares.
Los préstamos participativos cuyos intereses tengan carácter contingente, bien porque se pacte un tipo de interés fijo o variable condicionado al cumplimiento de un hito en la empresa prestataria (por ejemplo, la obtención de beneficios), o bien porque se calculen exclusivamente por referencia a la evolución de la actividad de la citada empresa.
Cualquier otro activo financiero que inicialmente procediese clasificar en la cartera de valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias cuando no sea posible obtener una estimación fiable de su valor razonable.
La valoración inicial = Coste de los títulos incluidos los derechos de preferencia + costes de transacción.
Las inversiones incluidas en esta categoría se valorarán inicialmente al coste, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación entregada más los costes de transacción que les sean directamente atribuibles, debiéndose aplicar, en su caso, en relación con las empresas del grupo, el criterio incluido en el apartado 2 de la norma relativa a operaciones entre empresas del grupo, y los criterios para determinar el coste de la combinación establecidos en la norma sobre combinaciones de negocios.
Notas:
No obstante, si existiera una inversión anterior a su calificación como empresa del grupo, multigrupo o asociada, se considerará como coste de dicha inversión el valor contable que debiera tener la misma inmediatamente antes de que la empresa pase a tener esa calificación. Formará parte de la valoración inicial el importe de los derechos preferentes de suscripción y similares que, en su caso, se hubiesen adquirido.
Ejemplo:
El 7/01/2021, se invierten 10.000,00 € + gastos de transacción por importe de 200,00 € en el patrimonio de una empresa del grupo, multigrupo o asociadas, tal como estas quedan definidas en la norma 13ª de elaboración de las cuentas anuales, tanto en PGC-PGCPYME.
Grupo: Relación de dominio o control, dirección única.
Multigrupo: Dirección conjunta o de mutuo acuerdo a través de cláusulas estatutarias.
Asociada: Influencia notable, salvo prueba en contra, igual o superior al 20% del capital con derecho a voto.
07/01/2021 Contabilizamos la compra y gastos
Debe
Haber
(250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio
10.200,00
(572) Bancos e instituciones de crédito c/c vista euros
10.200,00
La valoración posterior: Coste y deterioro de valor reversible.
Los instrumentos de patrimonio incluidos en esta categoría se valorarán por su coste, menos, en su caso, el importe acumulado de las correcciones valorativas por deterioro.
Notas:
Cuando deba asignarse valor a estos activos por baja del balance u otro motivo, se aplicará el método del coste medio ponderado por grupos homogéneos, entendiéndose por estos los valores que tienen iguales derechos.
En el caso de venta de derechos preferentes de suscripción y similares o segregación de los mismos para ejercitarlos, el importe del coste de los derechos disminuirá el valor contable de los respectivos activos. Dicho coste se determinará aplicando alguna fórmula valorativa de general aceptación.
Las aportaciones realizadas como consecuencia de un contrato de cuentas en participación y similares se valorarán al coste, incrementado o disminuido por el beneficio o la pérdida, respectivamente, que correspondan a la empresa como partícipe no gestor, y menos, en su caso, el importe acumulado de las correcciones valorativas por deterioro.
Se aplicará este mismo criterio en los préstamos participativos cuyos intereses tengan carácter contingente, bien porque se pacte un tipo de interés fijo o variable condicionado al cumplimiento de un hito en la empresa prestataria (por ejemplo, la obtención de beneficios), o bien porque se calculen exclusivamente por referencia a la evolución de la actividad de la citada empresa. Si además de un interés contingente se acuerda un interés fijo irrevocable, este último se contabilizará como un ingreso financiero en función de su devengo. Los costes de transacción se imputarán a la cuenta de pérdidas y ganancias de forma lineal a lo largo de la vida del préstamo participativo.
Al cierre, 31/12/2021 el valor en libros es de 10.200,00 €, el valor razonable a esta fecha es de 12.200,00 €, hay unaumento de valor por 2.000,00 €. Contabilizamos imputando los cambios a patrimonio neto (PN).
Año 01
31/12/2021 Si hay aumento de valor por 2.000,00 €
Debe
Haber
(250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio
2.000,00
(900) Beneficios en activos financieros a valor razonable con cambio en el patrimonio neto
2.000,00
Efecto Impositivo
Debe
Haber
(8301) Impuesto diferido
500,00
(479) Pasivo por diferencias temporarias imponibles
500,00
Regularización cuentas grupo 9 a patrimonio
Debe
Haber
(900) Beneficios en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto
2.000,00
(8301) Impuesto diferido
500,00
(133) Ajustes por valoración en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto
1.500,00
Si la inversión fue en empresa asociada procedemos a su reclasificación
Debe
Haber
(2404) Participaciones a largo plazo en empresas asociadas
12.200,00
(250) Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio
12.200,00
Deterioro del valor
Al menos al cierre del ejercicio, deberán efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor en libros de una inversión no será recuperable.
Notas:
El importe de la corrección valorativa será la diferencia entre su valor en libros y el importe recuperable, entendido éste como el mayor importe entre su valor razonable menos los costes de venta y el valor actual de los flujos de efectivo futuros derivados de la inversión, que para el caso de instrumentos de patrimonio se calcularán, bien mediante la estimación de los que se espera recibir como consecuencia del reparto de dividendos realizado por la empresa participada y de la enajenación o baja en cuentas de la inversión en la misma, bien mediante la estimación de su participación en los flujos de efectivo que se espera sean generados por la empresa participada, procedentes tanto de sus actividades ordinarias como de su enajenación o baja en cuentas.
Salvo mejor evidencia del importe recuperable de las inversiones en instrumentos de patrimonio, la estimación de la pérdida por deterioro de esta clase de activos se calculará en función del patrimonio neto de la entidad participada y de las plusvalías tácitas existentes en la fecha de la valoración, netas del efecto impositivo. En la determinación de ese valor, y siempre que la empresa participada haya invertido a su vez en otra, deberá tenerse en cuenta el patrimonio neto incluido en las cuentas anuales consolidadas elaboradas aplicando los criterios del Código de Comercio y sus normas de desarrollo.
Cuando la empresa participada tuviere su domicilio fuera del territorio español, el patrimonio neto a tomar en consideración vendrá expresado en las normas contenidas en la presente disposición. No obstante, si mediaran altas tasas de inflación, los valores a considerar serán los resultantes de los estados financieros ajustados en el sentido expuesto en la norma relativa a moneda extranjera.
Con carácter general, el método indirecto de estimación a partir del patrimonio neto se podrá utilizar en aquellos casos en que puede servir para demostrar un valor recuperable mínimo sin la necesidad de realizar un análisis más complejo cuando de aquel se deduce que no hay deterioro.
El reconocimiento de las correcciones valorativas por deterioro de valor y, en su caso, su reversión, se registrarán como un gasto o un ingreso, respectivamente, en la cuenta de pérdidas y ganancias. La reversión del deterioro tendrá como límite el valor en libros de la inversión que estaría reconocida en la fecha de reversión si no se hubiese registrado el deterioro del valor.
No obstante, en el caso de que se hubiera producido una inversión en la empresa, previa a su calificación como empresa del grupo, multigrupo o asociada, y con anterioridad a esa calificación, se hubieran realizado ajustes valorativos imputados directamente al patrimonio neto derivados de tal inversión, dichos ajustes se mantendrán tras la calificación hasta la enajenación o baja de la inversión, momento en el que se registrarán en la cuenta de pérdidas y ganancias, o hasta que se produzcan las siguientes circunstancias:
En el caso de ajustes valorativos previos por aumentos de valor, las correcciones valorativas por deterioro se registrarán contra la partida del patrimonio neto que recoja los ajustes valorativos previamente practicados hasta el importe de los mismos, y el exceso, en su caso, se registrará en la cuenta de pérdidas y ganancias. La corrección valorativa por deterioro imputada directamente en el patrimonio neto no revertirá.
En el caso de ajustes valorativos previos por reducciones de valor, cuando posteriormente el importe recuperable sea superior al valor contable de las inversiones, este último se incrementará, hasta el límite de la indicada reducción de valor, contra la partida que haya recogido los ajustes valorativos previos y a partir de ese momento el nuevo importe surgido se considerará coste de la inversión. Sin embargo, cuando exista una evidencia objetiva de deterioro en el valor de la inversión, las pérdidas acumuladas directamente en el patrimonio neto se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Año 02, 31/12/2022 Al comprobar el valor recuperable de la inversión, observamos una pérdida de valor a valor razonable del fondo de inversión, por ejemplo, valor de cotización 8.000,00 €, como el valor que tenemos en libros es de 12.200,00 €, tendremos un deterioro de valor por 4.200,00 €, contabilizamos siguiendo las notas de deterioro, imputando los cambios a patrimonio neto (PN) por la corrección de las plusvalías tácitas y el resto contra la cuenta de pérdidas y ganancias, con la reversión de la diferencia temporaria por el impuesto diferido.
Año 02
31/01/2022 Reversión efecto impositivo
Debe
Haber
(479) Diferencia temporarias imponibles
500,00
(8301) Impuesto diferido (tipo 25%)
500,00
(8301) Impuesto diferido (tipo 25%)
500,00
(133) Ajustes por valoración en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto disponibles para la venta
500,00
(133) Ajustes por valoración en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto disponibles para la venta
2.000,00
(802) Transferencia de beneficios en activos finan a valor razonable con cambios en el patrimonio neto disponibles para la venta
2.000,00
(802) Transferencia de beneficios en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto disponibles para la venta
2.000,00
(7632) Beneficio de activos financieros disponibles para la venta
2.000,00
(696) Pérdidas por deterioro de participaciones y valor recuperable de deuda a largo plazo
4.200,00
(293) Deterioro valor participaciones a largo plazo
4.200,00
Finalmente, contabilizamos contra la cuenta de (PyG)
Debe
Haber
(7632) Beneficio de activos financieros disponibles para la venta
2.000,00
(129) Resultado del ejercicio
2.200,00
(696) Pérdidas por deterioro de participaciones y valor recuperable de deuda a largo plazo
4.200,00
Juan Carlos Berrocal Rangel María Emperatriz Berrocal Acosta
Artículo cedido y publicado Revista Técnica Contable y Financiera nº40, 01 abril 2021, Editorial Wolters Kuwer.
Laboral
Ángel López Atanes Abogado - Economista Socio Director Grupo Atelier
CHECK-LIST PARA LA DETECCIÓN DE UN FALSO AUTÓNOMO
, por el que se publica el Código Civil establece que todo lo que las partes hubieren pactado será perfectamente válido siempre y cuando no sea contrario a la Ley, la moral, el orden público, las buenas costumbres y los principios generales de derecho. En dicho artículo se recoge el principio de autonomía de la voluntad de las partes que, aplicado a las relaciones contractuales, tiene unos límites muy concretos y algunos otros un tanto abstractos.
Dentro de los límites concretos destacamos la propia normativa laboral, que ya en el , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores (en adelante ET) atribuye una presunción Iuris tantum de laboralidad a la relación existente entre quien presta un servicio retribuido y quien lo recibe. Por otro lado, el propio Estatuto, en su , delimita, desde el punto de vista positivo, la relación laboral, calificando de tal la prestación de servicios con carácter voluntario cuando concurran, además de dicha voluntariedad, tres notas que también han sido puestas reiteradamente de manifiesto por la jurisprudencia, cuáles son, la ajenidad en los resultados, la dependencia en su realización y la retribución de los servicios.
La distinción entre la relación laboral y la relación del autónomo ha causado desde siempre quebraderos de cabeza en la jurisdicción de lo Social, porque “la línea divisoria entre el contrato de trabajo y otros vínculos de naturaleza análoga (particularmente la ejecución de obra y el arrendamiento de servicios) regulados por la legislación civil o mercantil, no aparece nítida ni en la doctrina, ni en la legislación, y ni siquiera en la realidad social”, tal y como señala el propio Tribunal Supremo en varias de sus sentencias.
Así, cabe mencionar las sentencias de la Sala de lo Social del Tribunal Supremo (en adelante STS), de 24 de enero de 2018 (Rec. 3595/2015) y la posterior de 8 de febrero de 2018 (Rec. 3389/2015), ambas relativas a recursos interpuestos por Zardoya Otis S.A., solicitando la unificación de doctrina y alegando que una sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia dictaba lo contrario a lo sentenciado por el Tribunal Superior de Justicia de Canarias (TSJC) en una situación semejante.
En estas sentencias, el Pleno de la Sala de lo Social del TS ratifica las conclusiones del TSJC y tumba las pretensiones de la empresa y unifica criterios que parten de una base fundamental: la naturaleza del contrato. Por mucho que el documento firmado por ambas partes pueda poner lo contrario de forma errónea o interesada “la realidad fáctica debe prevalecer”.
Es decir, que por mucho que se haya firmado un contrato civil por prestación de servicios (autónomo), si la relación es laboral, esta prevalece “independientemente de la calificación jurídica que le den las partes”.
La diferencia entre ambos contratos radica en que el primero se limita a la práctica de actos concretos, sin sujeción a ninguna jornada, vacaciones y órdenes, con lo que se asume el riesgo empresarial de la actividad. Por el contrario, en los contratos laborales concurren los supuestos de ajenidad y dependencia.
Tras analizar dichas sentencias del Tribunal Supremo así como la doctrina más relevante que trata este asunto, cabe destacar los siguientes principales indicios que nos ayudan a detectar la existencia de dicha dependencia y ajenidad en las relaciones contractuales y que servirían para detectar al denominado “falso autónomo” en las empresas y que constituye el objeto del presente artículo:
Asistencia al centro de trabajo del empresario y horario de trabajo: La asistencia al centro de trabajo del empleador o al lugar de trabajo designado por este y el sometimiento a horario es, seguramente, uno de los indicios comunes más habituales de dependencia en la doctrina jurisprudencial.
Estructura organizativa: La inserción del trabajador en la organización de trabajo del empleador o empresario, que se encarga de programar su actividad (STS de 8 de octubre de 1992, STS de 22 de abril de 1996) y, reverso del anterior, la ausencia de organización empresarial propia del trabajador, es un indicio de la dependencia del trabajador.
Medios Materiales y humanos: La utilización de medios propios en la realización de la actividad es un indicio a tener en cuenta. A este respecto, el TS ha utilizado como indicio de la existencia de una relación laboral, entre otras en diversas sentencias la diferencia entre la escasísima cuantía en inversión que el trabajador ha de realizar para poder desarrollar la actividad encomendada (herramientas comunes, teléfono móvil o pequeño vehículo) frente a la mayor inversión que realiza la principal y entrega al actor (herramienta especializada, vehículos para transporte de piezas importantes, así como el conocimiento de las instalaciones a montar para lo que se forma al actor). En este sentido cabe mencionar las sentencias del TS de 24 de enero de 2018, recurso 3394/2015; 8 de febrero de 2018, recurso 3389/2015; 4 de febrero de 2020, recurso 3008/2017 y la más reciente sentencia de 25 de septiembre de 2020 (Rec 805/2020 relativa al caso “Glovo”)
Directrices: La entrega o puesta a disposición del empresario por parte del trabajador de los productos elaborados o de los servicios realizados (STS de 31 de marzo de 1997), la adopción por parte del empresario y no del trabajador de las decisiones concernientes a las relaciones de mercado o de las relaciones con el público, como fijación de precios o tarifas, selección de clientela, indicación de personas a atender (STS de 15 de abril de 1990, STS de 29 de diciembre de 1999) son indicios de la nota de ajenidad.
Riesgo empresarial: El carácter fijo o periódico de la remuneración del trabajo (STS de 20 de septiembre de 1995); y el cálculo de la retribución o de los principales conceptos de la misma con arreglo a un criterio que guarde una cierta proporción con la actividad prestada, sin el riesgo y sin el lucro especial que caracterizan a la actividad del empresario o al ejercicio libre de las profesiones (STS de 23 de octubre de 1989) son también un indicio de la nota de ajenidad.
De este modo, para aquellas situaciones en las que se dieran todos y cada uno de los puntos anteriores y en consecuencia la dependencia y ajenidad señalada, nos encontraríamos ante la existencia de un falso autónomo, aun cuando la modalidad contractual elegida hubiera sido la relación mercantil por prestación de servicios.
Podríamos concluir, por tanto, que el hábito no hace al monje (del refranero popular). En otros términos y parafraseando a José Saramago “No todo lo que parece es, no todo lo que es parece. Pero entre el ser y el parecer hay siempre un punto de entendimiento, como si ser y parecer fuesen dos planos inclinados que convergen y se unen”. O lo que es lo mismo, cuando venga la inspección de trabajo ya nos lo dejará bien claro.
RETROACCIÓN DE ACTUACIONES Y LA FALTA DE MOTIVACIÓN
Cada vez más por discrepancias con la interpretación que la AEAT hace de las situaciones, donde por coherencia con la conducta expuesta cada vez más tenemos de forma argumentada la impresión que por la administración se niega lo evidente, en términos de realidad empresarial y capacidad económica, sobre la base de cuestiones en muchos casos de mera forma, acompañada también en algunos otros de aspectos de fondo se está acudiendo más que nunca a los tribunales económico administrativos, sobre todo a los regionales.
No es infrecuente recibir una resolución de un Tribunal Económico Administrativo donde literalmente se nos diga:
“… por lo anteriormente expuesto debe procederse a anular el acuerdo de… Y ordenar la retroacción de actuaciones al momento anterior al del trámite de audiencia y puesta de manifiesto del expediente a la recurrente. Con el fin de que la Administración incorpore al expediente la documentación previamente citada. En consecuencia, este Tribunal no debe realizar pronunciamiento alguno sobre los fundamentos v alcance de la…”
Y tampoco es infrecuente que ante la expresión “… Ordenar la retroacción de actuaciones al momento…” se nos genere alguna duda en su plena y exacta comprensión, así como también en sí es plenamente procedente su alcance en el caso concreto que nos ocupa y que por supuesto nos preocupa.
, de 17 de diciembre, General Tributaria establece que los tribunales económico administrativos no podrán abstenerse de resolver ninguna reclamación sometida a su conocimiento sin que pueda alegarse duda racional o deficiencia en los preceptos legales.
Dicho artículo también establece que la resolución podrá ser estimatoria, desestimatoria o declarar la inadmisibilidad; para añadir que la resolución estimatoria podrá anular total o parcialmente el acto impugnado por razones de derecho sustantivo o por defectos formales, y así cuando la resolución aprecie defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal.
En definitiva cuando un Tribunal Económico Administrativo ordena la retroacción de actuaciones, lo que está haciendo es ordenar a la Administración que dictó el acto, que retroceda y vuelva atrás en el procedimiento (concretamente al momento exacto que le indica el tribunal), y enmiende sus errores por los defectos formales en que ha incurrido.
Básicamente, el Tribunal Económico Administrativo está “obligando” a la Administración que dictó el acto a que retome el expediente, y a que dicte si procediere una nueva liquidación. Y además y lo que es más importante como se desprende claramente de la norma esta retroacción no puede ni debe ordenarse por el Tribunal en cualquier caso y situación, sino tan solo cuando se esté ante un defecto formal que haya generado indefensión al contribuyente. Es decir se precisan dos condiciones: la primera, que el defecto sea exclusivamente formal; y la segunda, que haya generado indefensión al contribuyente.
Hay que insistir en que la Ley establece rigurosamente tal posibilidad de retroacción de las actuaciones solo para el caso de defectos formales, nunca por defectos de fondo. Y ciertamente hay que admitir que no siempre la línea de distinción entre unos y otros está clara y es totalmente diáfana.
La retroacción de actuaciones “obliga” a la Administración a dictar nueva liquidación y este matiz es la que la distingue de la anulación de una liquidación sin retroacción de actuaciones, donde la Administración “puede” volver a dictar liquidación, algo que se conoce como doble tiro y que quedo perfectamente delimitado por el Tribunal Supremo en sentencia de 19-11-2012. Insisto en que se diferencie una cosa es la retroacción de actuaciones y otra distinta la anulación de una liquidación sin retroacción de actuaciones llamado “doble tiro”.
Hasta el año 2012 existía un claro consenso de nuestros tribunales en cuanto a la vigencia de la "doctrina del tiro único" (expresión que en la jerga fiscal se refiere a la teoría según la cual la anulación de un acto de la Administración tributaria impide a esta dictar un nuevo acto en relación con el asunto resuelto), con la salvedad de los supuestos en los que la anulación del acto administrativo trajera causa de la apreciación por el tribunal de defectos procedimentales que hubieran mermado las posibilidades de defensa del obligado tributario.
La Sentencia del Tribunal Supremo de 19 de noviembre de 2012 (recurso de casación en interés de ley 1215/2011) generó un considerable revuelo en el mundo tributario al fijar la siguiente doctrina legal:
"La estimación del recurso contencioso-administrativo frente a una liquidación tributaria por razón de una infracción de carácter formal, o incluso de carácter material, siempre que la estimación no descanse en la declaración de inexistencia o extinción sobrevenida de la obligación tributaria liquidada, no impide que la Administración dicte una nueva liquidación en los términos legalmente procedentes, salvo que haya prescrito su derecho a hacerlo, sin perjuicio de la debida subsanación de la correspondiente infracción de acuerdo con lo resuelto por la propia Sentencia".
Así cuando por ejemplo la ordenación de la retroacción se basa y apoya en una falta de motivación en el acto administrativo, lo que implica realmente que la Administración no ha dejado suficiente constancia de las auténticas razones por las que ha adoptado una determinada decisión; lo que obviamente merma realmente en el fondo nuestras posibilidades de enfrentar y combatir ese acto administrativo me pregunto: ¿Estaríamos ante un defecto formal o un defecto de fondo?
Recordemos que la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas relaciona una serie de actos administrativos en su , y respecto a los mismos y a la motivación expresamente dispone que tales actos serán motivados, con sucinta referencia de hechos y fundamentos de derecho.
Y el Tribunal Supremo, Sala Tercera de lo Contencioso-administrativo, Sección 7ª, Sentencia de 4 Abr. 2012, , que establece: “(…) TERCERO.-(…) La exigencia de la motivación de los actos administrativos responde, según reiterada doctrina jurisprudencial, de la que es exponente la Sentencia del Tribunal Supremo de 16 de julio de 2001, a la finalidad de que el interesado pueda conocer con exactitud y precisión el cuándo, cómo y por qué de lo establecido por la Administración, con la amplitud necesaria para la defensa de sus derechos e intereses, …”
Recordemos que la motivación de las resoluciones administrativas tiene un doble fundamento: erradicar la arbitrariedad de la Administración y dar a conocer al interesado las razones por las que se ha tomado la decisión, posibilitando así el ejercicio de los recursos.
La motivación de los actos administrativos, de la Ley de Procedimiento Administrativo de 27 de diciembre de 1956 y y , constituye una garantía fundamental para el administrado, al suministrarle la posibilidad de impugnar el acto, criticando las razones y bases en que se funda, y permitiendo el control jurisdiccional de la Administración – de la Constitución-.
La Sentencia del Tribunal Supremo de 11-3-1999 establece “El sometimiento de la actuación administrativa a “la ley y al derecho”, la interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos, y el control que corresponde a los Tribunales de la legalidad de la acción administrativa y de ese sometimiento a la Ley demandan la motivación de los actos administrativos en garantía de la seguridad jurídica, de la igual aplicación de la ley y del derecho a la igual protección jurídica ( y )”.
El administrado debe conocer el fundamento, circunstancias o motivos del acto que le interesa y que “debe realizarse con la amplitud necesaria para su debido conocimiento y posterior defensa” "con lo que la motivación del acto administrativo se conecta con el derecho fundamental a la tutela efectiva y al derecho de defensa”. (sent. T.S. de 12-5 y 25-6-1999).
Por tanto, la falta de motivación del acto administrativo, convierte al mismo en arbitrario y en consecuencia, de acontecer el mismo deviene en proscrito del ordenamiento jurídico y volviendo a la ordenación de la retroacción de las actuaciones es muy interesante tomar en consideración a este respecto la sentencia del Tribunal Supremo de 24-5-2010, donde Magistrado Emilio Frías Ponce en su voto particular dice:
“En mi opinión, este precepto debe interpretarse de forma restrictiva, y aplicarse para subsanar vicios de procedimiento que hayan lesionado los derechos de defensa del reclamante. En modo alguno, la retroacción de actuaciones puede favorecer a la Administración, que ha obligado al particular a recurrir por ausencia de motivación”.
Por todo ello a modo de conclusión, para estos tiempos donde abunda la controversia tributaria con la Administración que nos fuerzan a recurrir a los procedimientos de revisión, y en especial a las reclamaciones económico administrativas no dejemos de estar atentos para el caso de recibir una resolución de un Tribunal Económico Administrativo donde se ordena la retroacción de actuaciones, si la misma obedece a reales razones por defectos exclusivamente de forma; ya que la misma nunca procede si el defecto es de fondo.
A este respecto, y para no extender más, resulta muy interesante y recomiendo leer el Recurso de Casación Contencioso-Administrativo (L.O. 7/2015) Tribunal Supremo. Número del procedimiento: 499/2020. Fecha del auto: 18/06/2020.
Y para terminar en la interpretación del término retrotraer se debe distinguir del verbo suspender que es «detener o diferir por algún tiempo una acción u obra» (de conformidad con el Diccionario R.A.E.) -De forma y manera que un término se suspende y un plazo se interrumpe; insisto se debe distinguir del verbo retrotraer es «volver atrás en las actuaciones judiciales o administrativas para practicar una diligencia indebidamente omitida o incorrectamente realizada», «retroceder a un tiempo pasado para tomarlo como referencia», (de conformidad igualmente con el Diccionario RAE). Retroacción es volver atrás en el tiempo, no interrumpir o suspender.
Y así al ordenarse la retroacción de actuaciones «al momento (temporal) en que se produjo el vicio de forma», no hay en absoluto suspensión de ningún plazo, sino una vuelta atrás en el procedimiento, que debe acabar en el tiempo restante al momento en el que tuvo lugar el vicio. Esta es la interpretación semántica y racional de la retroacción, que la Sentencia 1150/2020, de 11 de septiembre de 2020, del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. n.º 6378/2018 y el Tribunal Constitucional han establecido clara y contundentemente.
Conclusión:
En un procedimiento administrativo, como por ejemplo en un procedimiento tributario, la retroacción de actuaciones acordada en la estimación de una reclamación económico administrativa al momento de la notificación de la resolución administrativa recurrida, siempre y exclusivamente como consecuencia de la existencia de un vicio formal, significa que, en esa vuelta atrás en el tiempo que es lo que implica la retroacción, la administración tributaria debe culminar el procedimiento retrotraído y notificar de nuevo al interesado correctamente la resolución que corresponda, en el plazo que exactamente reste desde que se realizó la actuación procedimental causante de la indefensión del contribuyente, del sujeto pasivo, ... En definitiva del interesado o del administrado.
SITUACIÓN JURÍDICA DE LAS SOCIEDADES CON N.I.F. REVOCADO
Desde el 11 de julio pasado, al cierre registral consecuencia de la revocación del NIF o la baja en el censo fiscal de las sociedades mercantiles, se ha unido la “expulsión del servicio notarial”, por las modificaciones introducidas por la Ley 11/2021, de 9 de julio, en sede:
1º) Del número 4 de la disposición adicional sexta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria: “… Cuando la revocación se refiera al número de identificación fiscal de una entidad, su publicación en el Boletín Oficial del Estado" implicará la abstención del notario para autorizar cualquier instrumento público relativo a declaraciones de voluntad, actos jurídicos que impliquen prestación de consentimiento, contratos y negocios jurídicos de cualquier clase, … Salvo que se rehabilite el número de identificación fiscal…Excepcionalmente, se admitirá la realización de los trámites imprescindibles para la cancelación de la nota marginal a la que se refiere el párrafo anterior.
2ª) Del artículo 23 de la Ley del Notariado: “… Si se trata de escrituras públicas relativas a actos o contratos por los que se adquieran, declaren, constituyan, transmitan, graven, modifiquen o extingan el dominio y los demás derechos reales sobre bienes inmuebles, o a cualesquiera otros con trascendencia tributaria, los comparecientes acreditarán ante el Notario autorizante sus números de identificación fiscal y los de las personas o entidades en cuya representación actúen, de los que quedará constancia en la escritura. Tratándose de escrituras públicas por las que se cree o constituya una entidad con o sin personalidad jurídica el Notario incluirá obligatoriamente en aquellas el número de identificación fiscal. Con carácter previo a la autorización o intervención de cualquier escritura pública, acta o póliza, el notario consultará la lista de números de identificación fiscal revocados. El Notario deberá abstenerse de autorizar o intervenir cualquier instrumento público que se pretenda otorgar por una entidad jurídica con número de identificación fiscal revocado de conformidad con lo previsto en la normativa tributaria."
Doy por reproducidas las normas relativas a la baja en el Censo de entidades y los supuestos de revocación del N.I.F. (actualmente éstos absorben los casos de baja censal), , (Impuesto sobre Sociedades) y y del (Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio). Por cuanto me interesa destacar la situación jurídico – privada de las entidades con N.I.F. revocado.
Las normas citadas y, parcialmente transcritas, suponen una injerencia de la normativa pública (en nuestro caso fiscal) en la actividad jurídico – privada de las entidades con o sin personalidad jurídica, en particular las sociedades mercantiles. Dado que, un incumplimiento fiscal es sancionado con la “paralización” de la actividad jurídica de la Sociedad en el ámbito de la seguridad jurídica; esto es, el derecho de las personas jurídicas a formalizar actos y contratos en documento público notarial y la posterior publicidad registral (mercantil o administrativa).
Por tanto, desde el punto de vista notarial, puede resumirse la situación como sigue:
1. Control preventivo:Con carácter previo a la autorización o intervención de cualquier escritura pública, acta o póliza, el notario consultará la lista de números de identificación fiscal revocados.
2. Denegación: «El Notario deberá abstenerse de autorizar o intervenir cualquier instrumento público que se pretenda otorgar por una entidad jurídica con número de identificación fiscal revocado de conformidad con lo previsto en la normativa tributaria.»
No se incluyen las legitimaciones de firmas de certificaciones o testimonios de documento exhibidos.
No se pueden legitimar firmas de contratos privados, ni autorizar actas de protocolización o escrituras de elevación a público de acuerdos sociales.
Desde un punto de vista meramente teórico, la sanción ya existente del “cierre registral” debía llevar aparejada la “denegación notarial”, por cuanto la función registral y la actuación notarial forman parte del servicio público que el Estado proporciona en el ámbito de la seguridad jurídica preventiva (reconocida, entre otros, por el artículo 9 de la Constitución). Sin embargo, los términos tan rotundos con los que se pronuncian las normas notariales y fiscales (recordemos: “El Notario deberá abstenerse de autorizar o intervenir cualquier instrumento público…”; y “la abstención del notario para autorizar cualquier instrumento público”), en la práctica puede dificultar la adopción de medidas para la reactivación del N.I.F. revocado y la eventual inclusión en el censo fiscal de la persona jurídica privada dada de baja del mismo a modo de sanción administrativa.
En este sentido, hasta la entrada en vigor de la Ley 11/2021, era frecuente otorgar escrituras de sociedades mercantiles que eran presupuesto necesario para remediar la baja censal fiscal o iniciar el procedimiento administrativo de rehabilitación del N.I.F. revocado; tales como: nombramiento de administradores, modificaciones de las actividades integrantes del objeto social, cambio de domicilio, etcétera; que ahora, no podrán otorgarse, por la obligación impuesta al notario de no de autorizar “cualquier instrumento público”.
Expresión ésta que, según la normativa y técnica notarial, incluye no solo las escrituras, sino las actas notariales (entre ellas de protocolización de documentos privados) y las pólizas mercantiles (préstamos, créditos, avales, etcétera). Lo cual puede constituir un verdadero “círculo vicioso”, pues la AEAT exige para rehabilitar el N.I.F. revertir la situación mercantil de paralización, para lo cual es preciso, en gran número de ocasiones, otorgar escrituras públicas; y, para autorizar éstas el notario ha de comprobar que el N.I.F. está no revocado.
Es por ello que, en mi opinión y salvo otra mejor fundada, podemos utilizar el siguiente camino:
1º) Se reúne con carácter universal (previa convocatoria informal) o previamente convocada la Junta General (en su caso, por el correspondiente expediente de jurisdicción voluntaria) y adopta los acuerdos necesarios para superar la procedencia de la baja censal fiscal o la revocación del N.I.F.
2º) Se emite certificación por el o los administradores con facultades certificantes de la Sociedad (según la estructura del órgano de administración: administrador único, solidarios, mancomunados o consejo de administración).
3º) Se legitima notarialmente la firma de los certificantes. Esto es perfectamente posible, por cuanto el testimonio notarial de legitimación de firmas, no es “instrumento público notarial”; por cuanto tan solo atestigua fehacientemente que las firmas son de las personas certificantes. Este testimonio notarial además de la autenticidad de dichas firmas, dota a la certificación privada de fecha fehaciente y deja en el archivo notarial (Libro Indicador) una reproducción fehaciente digital de la certificación original (a la cual se le asigna un número único en dicho Libro Indicador).
4º) Se aporta dicha certificación, con firmas legitimadas notarialmente, a la Administración Tributaria competente del procedimiento de rehabilitación del N.I.F. a fin de que concluido favorablemente el mismo, se pueda otorgar la escritura de elevación a público de los acuerdos ya certificados y acceder al Registro competente (sea mercantil, cooperativas, fundaciones, etcétera).
LA PLUSVALÍA MUNICIPAL: CUESTIONES PRÁCTICAS SOBRE LA STC DE 2021
LA SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL DE 26 DE OCTUBRE DE 2021: NULIDAD PLENA Y ABSOLUTA POR INCONSTITUCIONALIDAD LOS ARTS. 107.1, SEGUNDO PÁRRAFO, 107.2.a) Y. 107.4 DEL TRLHL
La reciente sentencia 182/2021 en su fallo proclama:
"… La inconstitucionalidad y nulidad de los (arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2.a) y. 107.4 del texto refundido de la Ley reguladora de las haciendas locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, en los términos previstos en el fundamento jurídico 6..."
Y fruto de este fallo el Gobierno se ha apresurado para aprobar una nueva normativa, después de 4 años: el Real Decreto-ley 26/2021, de 8 de noviembre, que se publicó en el BOE al día siguiente, esto es el 9 de noviembre y desde día siguiente, 10 de noviembre está en vigor.
Por lo tanto, desde el 26 de octubre fecha de la Sentencia hasta el 9 de noviembre existe un vació legal para hechos imponibles comprendidos entre dichas fechas ambas inclusive, ya que el citado RDl no contempla nada al respecto para hechos imponibles anteriores. Así que, enhorabuena, fiscalmente hablando, a todos los que trasmitieron entre esas dos fechas.
Fallo de la Sentencia
Así pues, el fallo se remite íntegramente al fundamento jurídico sexto, y de este fundamento extraemos:
en su apartado A) que la declaración de inconstitucionalidad y nulidad:
“… Supone su expulsión del ordenamiento jurídico, dejando un vacío normativo sobre la determinación de la base imponible que impide la liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo local y, por tanto, su exigibilidad..."
Sin embargo, a pesar de la nulidad total, se limita la retroactividad, así el FJ 6º en el apartado B)
“… Por otro lado, no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en la presente sentencia aquellas obligaciones tributarias devengadas por este impuesto que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme".
Y sigue añadiendo lo siguiente:
“… A estos exclusivos efectos, tendrán también la consideración de situaciones consolidadas (i) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y (ii) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex a dicha fecha..."
COMENTARIOS A LA STC EN CONSIDERACIÓN CON LA LEY ORGÁNICA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL (LOTC)
Evidentemente, el TC se merece una ovación, ya que, aunque tarde y ante “la presión” de pronunciamientos de todos los órdenes jurisdiccionales y doctrinales, ha triunfado el derecho. Eso sí, miles de contribuyentes perjudicados que no podrán resarcirse, dicho lo anterior…
… El TC ha declarado la nulidad total e inconstitucionalidad de los artículos citados; después de sentenciar en 2017 que eran nulas parcialmente. Y es aquí donde hay que señalar cuatro cuestiones desde un punto de vista jurídico-tributario, con una futura y posible situación recaudatoria: a.- ¿dónde queda el principio de “nos bis in ídem” aplicable al derecho tributario?
¡Una norma ya juzgada con nulidad parcial, y posteriormente vuelta a juzgar con nulidad total! El dice “1.Las sentencias recaídas en procedimientos de inconstitucionalidad tendrán el valor de cosa juzgada…"
b.- ¿qué ha ocurrido con la fecha de efectos?
Según el mismo 38.1 “… y producirán efectos generales desde la fecha de su publicación en el Boletín Oficial del Estado.”
Sin embargo, hemos expuesto que la propia STC declara que la fecha de efectos de la misma no es desde su publicación, que lo fue el…. sino desde que se dictó, el 26 de octubre.
c.- ¿es posible una declaración de «nulidad relativa» promulgada en las dos sentencias anteriores del TC?
El “Cuando la sentencia declare la inconstitucionalidad, declarará igualmente la nulidad de los preceptos impugnados, así como, en su caso, la de aquellos otros de la misma Ley, disposición o acto con fuerza de Ley a los que deba extenderse por conexión o consecuencia."
Según este artículo no cabe una nulidad parcial y ahora aquellos que estén recurriendo por este motivo, lo normal será llegarán a Estrasburgo
d.- ¿Es posible limitar los efectos retroactivos de esta última sentencia respecto de las liquidaciones y de las autoliquidaciones anteriores y que no son firmes y que son anteriores a dictarse la sentencia?
“Las sentencias declaratorias de la inconstitucionalidad de Leyes, disposiciones o actos con fuerza de Ley no permitirán revisar procesos fenecidos mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada en los que se haya hecho aplicación de las Leyes, disposiciones o actos inconstitucionales, salvo en el caso de los procesos penales o contencioso-administrativos referentes a un procedimiento sancionador en que, como consecuencia de la nulidad de la norma aplicada, resulte una reducción de la pena o de la sanción o una exclusión, exención o limitación de la responsabilidad.”
La respuesta es clara, ¡no! ¡Estas autoliquidaciones de las que hablamos no están fenecidas!
Si la LGT nos permite rectificar las autoliquidaciones en el plazo de prescripción de 4 años y pedir la devolución de ingresos indebidos, sin que en la ley se establezcan más restricciones/o requisitos, parece que el TC no podría declarar consolidada una situación que legalmente no es lo: es, por lo tanto, una declaración contraria a la LGT. Esa consolidación es realmente una ficción.
Y, además, en las dos sentencias anteriores del 2017 y 2019, no existió esta limitación, o dicho de otro modo, sí era y sí ha sido posible rectificar la autoliquidación. Dentro del plazo de prescripción.
Y todo ello sin motivación por parte del TC del porqué de esta asimilación de las situaciones consolidadas y de exclusión temporal. La puerta a los conflictos judiciales está abierta: ya que no está motivada, y además puede ser arbitraria.
Una justificación de la decisión del TC de limitar los efectos, dichas por García de Enterría en otros procedimientos anteriores, es que podría disuadir al Tribunal declarar la inconstitucionalidad (siendo inconstitucional) debido al perjuicio para la economía nacional que se produciría por la retroacción.
INCONSTITUCIONALIDAD ANTERIOR A LA STC DE 26 DE OCTUBRE DE 2021. Y SU INTERPRETACIÓN POR EL TS
Los dos supuestos de inconstitucionalidad hasta el 26 de octubre de 2021 fueron:
Sentencia TC 59/2017, de 11 de mayo de 2017: inexistencia de incremento de valor (pérdidas)tanto inter vivos como mortis causa (STS 3765/2018 de 8 de noviembre de 2018)
Sentencia TC 126/2019, de 31 de octubre 2019: la cuota a pagar por la plusvalía sea superior a la ganancia realmente obtenida.
Para estos dos supuestos, (perdidas y cuota), el Tribunal Supremo en Sentencia de 6 de marzo de 2020 dijo que podían revisarse las autoliquidaciones o liquidaciones que no hubieran devenido firmes y hay que tener presente que sigue siendo aplicable en estos momentos, ya que estos dos supuestos no se ven afectados por la reciente STC de 2021.
Para finalizar os dejo el enlace para que podáis ver los efectos prácticos de los diferentes supuestos de hechos imponibles acaecidos anteriores a la STC de 2021 y sus diferentes circunstancias liquidativas, siendo mi opinión personal que:
La Sentencia incumple la Ley, tanto el artículo 40.1 de la LOTC, como el y el y
Además, no atiende al principio de equidad, ya que se benefician los que incumplieron y que no presentaron sus impuestos (ya que no se pueden liquidar), frente a los que autoliquidaron y pagaron y ahora no pueden pedir los ingresos indebidos.
Juan Carlos Berrocal Rangel Experto en Contabilidad y Abogado Mercantil y Fiscal
ECUACIÓN Y VARIABLES EN EL PANORAMA ECONÓMICO 2022 DE ESPAÑA
Según el último informe publicado en diciembre de 2021 por la OCDE sobre las perspectivas económicas de España, se prevé que el PIB crezca un 5,5% en 2022 y un 3,8% en 2023, con el respaldo de las políticas fiscales y monetarias. La demanda interna será el principal motor del crecimiento, a medida que el aumento de la confianza, la mejora del mercado de trabajo, las condiciones de financiación favorables y los fondos del Plan de Recuperación para Europa vayan impulsando el consumo privado y la inversión. La inflación general en 2022 seguirá siendo alta debido al efecto de arrastre de 2021, mientras que la inflación subyacente se mantendrá en niveles moderados, según indica la fuente citada.
Este panorama alentador, según mi opinión, será así, siempre que en la ecuación se cumplan fundamentalmente tres variables conocidas:
La primera, que se acentúe la contención de la pandemia lo que, actualmente, está permitiendo el levantamiento de restricciones principalmente en el sector servicios, dentro del cual se apunta una notable mejoría en el turismo y la hostelería a pesar de la rotura de stock de ciertos productos provocada por el incremento inflacionista en costes energéticos, materias primas y auxiliares, que afectan a la cadena de suministro. La incertidumbre está en el control de las nuevas variantes del virus.
La segunda, la ejecución del Plan de Recuperación para Europa que destina 70.000 millones de euros de sus fondos para España, concretamente 27.000 millones presupuestados para este 2022. Las ayudas directas a las empresas han posibilitado que gran número de ellas sigan en el mercado, es verdad que muchas otras, han sucumbido a la crisis, pasando de la falta de liquidez en los primeros meses de la pandemia, a la insolvencia total después de casi dos años y el efecto final de “bola de nieve” (de los pasivos insatisfechos) que provocan la desaparición de la concursada.
Por último, el necesario mantenimiento del respaldo de las políticas fiscales y monetarias es otra de las variables conocidas que contribuyen a la predicción de mejora del PIB anunciada. Las medidas de aumento impositivo, actualmente aplazadas para finales de 2023, deben prorrogarse a un horizonte más lejano, a largo plazo, con objeto que las empresas contribuyentes, que han demostrado su viabilidad en el mercado, puedan recuperarse del lastre económico que les ha producido estos dos largos años de pandemia.
La AIReF en su informe del 17/01/2022 ha rebajado su previsión de crecimiento para 2022 del PIB del 6,3% al 5,9% que se aproxima más al emitido por la OCDE. Para ello ha tenido en cuenta el impacto asociado al rebrote de la pandemia en el mes de diciembre, la crisis de suministros y el retraso en los efectos económicos del Plan de Recuperación, Transformación y Resiliencia (PRTR), en relación con las estimaciones previas. El efecto, arrastre del peor desempeño de la segunda parte del año se traslada a un menor crecimiento en 2022. Así, se retrasa la recuperación de los niveles del PIB del cuarto trimestre de 2019 hasta el último trimestre de 2022.
Al cierre de este artículo, a las variables citadas y fundamentadas en la salud y la economía, surge una nueva variable, la incertidumbre sobre la crisis en torno a Ucrania que amenaza con una confrontación entre Rusia y la OTAN que desestabilizaría el mercado y la economía. Esperemos que el resultado final de la ecuación sea favorable para todos.
TELETRABAJO: CONTROL EMPRESARIAL VS DERECHO A INTIMIDAD DEL TRABAJADOR
Si antes del Covid-19 el número de trabajadores en España que teletrabajaban no representaba el 5%, durante la pandemia se superó el 40%; y no son pocas las empresas que han mantenido el teletrabajo en mayor o menor nivel para su personal. Es más, son muchos expertos, los que opinan que el teletrabajo ha venido para quedarse.
Este incremento supuso la necesidad urgente de reformar el que quedó desfasado, aprobándose el RDL 28/2020 y después la Ley 10/21 de teletrabajo de 11 de julio de 2021, que deroga el citado RDL sin introducir novedades importantes, salvo el endurecimiento de las sanciones.
El hecho de que los trabajadores no presten ya sus servicios en la oficina, conlleva la necesidad de muchas empresas de monitorizar al máximo la actividad de sus empleados en remoto. En ese sentido, son muchos los programas que permiten controlar el tiempo de actividad, inactividad, el detalle de las webs visitadas, las aplicaciones utilizadas en el trabajo y un largo etc.
Son herramientas, que además de permitir la conexión vía VPN, permiten a la empresa capar el acceso a ciertas páginas web o monitorizar las direcciones a las que puede acceder el empleado para impedir fugas de información o usos indebidos del equipo de trabajo durante el horario laboral, entre otras.
Ahora bien, la pregunta es, ¿puede el empresario establecer estar medidas de vigilancia y control?
La respuesta es SÍ, pero siempre dentro de unos límites, con respeto al derecho de intimidad del trabajador y debidamente reglamentado.
El de nuestro Estatuto establece que:
“El empresario podrá adoptar las medidas que estime más oportunas de vigilancia y control para verificar el cumplimiento por el trabajador de sus obligaciones y deberes laborales, guardando en su adopción y aplicación la consideración debida a su dignidad y teniendo en cuenta, en su caso, la capacidad real de los trabajadores con discapacidad.”
Y a continuación, el del ET y el del que trae causa, regulan el derecho a la intimidad del trabajador en el uso de los dispositivos digitales puestos a su disposición por su empleador y al mismo tiempo se establece el derecho del empleador a poder “acceder a los contenidos derivados del uso de medios digitales facilitados a los trabajadores a los solos efectos de controlar el cumplimiento de las obligaciones laborales o estatutarias y de garantizar la integridad de dichos dispositivos”.
Por tanto, la primera cuestión que hay que diferenciar es si es dispositivo es propiedad del trabajador o del empleador.
Si es dispositivo es propiedad del trabajador, de modo que para la instalación de software destinado a controlar la actividad del trabajador es necesario el consentimiento expreso del mismo una vez explicadas las características del ese software. Y si se niega no se le puede obligar.
Cuestión distinta es que el dispositivo sea propiedad del empleador, en este caso está obligado a informarle del software y de sus características, pero no es necesario el consentimiento expreso del trabajador.
La Agencia Española de Protección de datos señala que para determinar si la actuación de la empresa es apropiada o no hay que estar a tres parámetros: la necesidad (una justificación por el tipo de trabajo que hace ese empleado), la idoneidad (que no haya alternativas menos intrusivas para lograr el mismo resultado) y la proporcionalidad (que el fin a conseguir sea proporcional a la intrusión a la intimidad que se realiza).
Requisitos exigidos en la actuación de la empresa. (Artículo 17 Ley 10/21 y 87 de la Ley 3/2018)
Los trabajadores han de ser informados a) de las características de las herramientas informáticas puestas a su disposición, b) que podrán ser monitorizados y c) que pueden hacer con esas herramientas en su jornada laboral.
Son las empresas las que deben establecer los criterios de uso esos dispositivos, advirtiendo que el uso no permitido de las herramientas informáticas conllevará sanciones disciplinarias y podrá llegar, en los casos de mayor gravedad, al despido.
Así, la empresa habrá de informar si permite un uso particular o si solo cabe el uso profesional de los dispositivos.
Además, por convenio o acuerdos colectivos “se podrán especificar los términos dentro de los cuales las personas trabajadoras pueden hacer uso por motivos personales de los equipos informáticos puestos a su disposición por parte de la empresa para el desarrollo del trabajo a distancia, teniendo en cuenta los usos sociales de dichos medios y las particularidades del trabajo a distancia”
No es suficiente con una comunicación genérica de esa posible monitorización, sino que es necesario que conste la extensión, alcance y finalidad de este control empresarial. Siendo recomendable recordatorios periódicos de su obligado cumplimiento.
En la elaboración de las normas de uso y de control de las herramientas y dispositivos de trabajo deberán de participar los representantes de los trabajadores y tendrán que ser informados y consultados sobre las decisiones que provoquen cambios relevantes en la organización del trabajo.
SANCIONES
La existencia de estas normas de uso y control de las herramientas y dispositivos de trabajo, sobre las que se haya dado traslado he informado al trabajador, permite, en caso de incumplimiento por el trabajador, imponer sanciones por la empresa.
Ahora bien, si se procede al registro de un ordenador sin que exista esta normativa interna y sin que se haya advertido previamente al trabajador sobre su control, supondrá la vulneración del derecho a la intimidad del trabajador y conllevará que la sanción sea nula por vulneración de derechos fundamentales.
Asimismo, hay que tener en cuenta que si se ha tolerado alguna utilización que ahora es prohibida por esta normativa interna (como el uso de páginas webs ajenas al trabajo, consulta del correo personal u otra), la empresa debe eliminar dicha tolerancia e informar a los trabajadores que esas conductas ya no están permitidas y que el incumplimiento será sancionado.
En cualquier caso, a la hora de imponer la sanción, por la utilización de los medios informáticos para fines distintos de los laborales, se tendrá que analizar la gravedad de la conducta y la culpabilidad del trabajador antes de imponer la sanción, quedando el despido para los incumplimientos más graves.
Por ejemplo, si el tiempo que el trabajador dedica a revisar su correo electrónico personal o a consultar páginas web ajenas al trabajo o incluso el tiempo que dedica a redes sociales no afecta a su rendimiento laboral y no implica una dejación de funciones, y no es importante en relación con el tiempo de trabajo, no podrá ser sancionado con el despido, sino que proceda otra sanción menos grave.
La nueva realidad social conlleva que las empresas y empresarios deban asesorarse en estas materias, pongan en marcha una regulación interna en el uso de los dispositivos informáticos para evitar problemas futuros y crear seguridad evitando conflictos entre trabajador y empresario.
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El convenio colectivo de aplicación para las empresas contratistas y subcontratistas será el del sector de la actividad desarrollada en la contrata o subcontrata, con independencia de su objeto social o forma jurídica, salvo que exista otro convenio sectorial aplicable conforme a lo dispuesto en el título III.
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Artículo 84. Concurrencia.
1. Un convenio colectivo, durante su vigencia, no podrá ser afectado por lo dispuesto en convenios de ámbito distinto salvo pacto en contrario, negociado conforme a lo dispuesto en el artículo 83.2, y salvo lo previsto en el apartado siguiente. 2. La regulación de las condiciones establecidas en un convenio de empresa, que podrá negociarse en cualquier momento de la vigencia de convenios colectivos de ámbito superior, tendrá prioridad aplicativa respecto del convenio sectorial estatal, autonómico o de ámbito inferior en las siguientes materias: a) El abono o la compensación de las horas extraordinarias y la retribución específica del trabajo a turnos. b) El horario y la distribución del tiempo de trabajo, el régimen de trabajo a turnos y la planificación anual de las vacaciones. c) La adaptación al ámbito de la empresa del sistema de clasificación profesional de las personas trabajadoras. d) La adaptación de los aspectos de las modalidades de contratación que se atribuyen por esta ley a los convenios de empresa. e) Las medidas para favorecer la corresponsabilidad y la conciliación entre la vida laboral, familiar y personal. f) Aquellas otras que dispongan los acuerdos y convenios colectivos a que se refiere el artículo 83.2. Igual prioridad aplicativa tendrán en estas materias los convenios colectivos para un grupo de empresas o una pluralidad de empresas vinculadas por razones organizativas o productivas y nominativamente identificadas a que se refiere el artículo 87.1. Los acuerdos y convenios colectivos a que se refiere el artículo 83.2 no podrán disponer de la prioridad aplicativa prevista en este apartado. 3. Salvo pacto en contrario negociado según el artículo 83.2, los sindicatos y las asociaciones empresariales que reúnan los requisitos de legitimación de los artículos 87 y 88 podrán, en el ámbito de una comunidad autónoma, negociar acuerdos o convenios que afecten a lo dispuesto en los de ámbito estatal siempre que dicha decisión obtenga el respaldo de las mayorías exigidas para constituir la comisión negociadora en la correspondiente unidad de negociación. 4. En el supuesto previsto en el apartado anterior, y salvo que resultare de aplicación un régimen distinto establecido mediante acuerdo o convenio colectivo de ámbito estatal negociado según el artículo 83.2, se considerarán materias no negociables en el ámbito de una comunidad autónoma el periodo de prueba, las modalidades de contratación, la clasificación profesional, la jornada máxima anual de trabajo, el régimen disciplinario, las normas mínimas en materia de prevención de riesgos laborales y la movilidad geográfica.
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Artículo 16. Simulación.
1. En los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes.
2. La existencia de simulación será declarada por la Administración tributaria en el correspondiente acto de liquidación, sin que dicha calificación produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios.
3. En la regularización que proceda como consecuencia de la existencia de simulación se exigirán los intereses de demora y, en su caso, la sanción pertinente.
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Artículo 18. Operaciones vinculadas. 1. Las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se valorarán por su valor de mercado. Se entenderá por valor de mercado aquel que se habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones que respeten el principio de libre competencia. 2. Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes: a) Una entidad y sus socios o partícipes. b) Una entidad y sus consejeros o administradores, salvo en lo correspondiente a la retribución por el ejercicio de sus funciones. c) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes, consejeros o administradores. d) Dos entidades que pertenezcan a un grupo. e) Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo. f) Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o de los fondos propios. g) Dos entidades en las cuales los mismos socios, partícipes o sus cónyuges, o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o los fondos propios. h) Una entidad residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en el extranjero. En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación de los socios o partícipes con la entidad, la participación deberá ser igual o superior al 25 por ciento. La mención a los administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho. Existe grupo cuando una entidad ostente o pueda ostentar el control de otra u otras según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas. 3. Las personas o entidades vinculadas, con objeto de justificar que las operaciones efectuadas se han valorado por su valor de mercado, deberán mantener a disposición de la Administración tributaria, de acuerdo con principios de proporcionalidad y suficiencia, la documentación específica que se establezca reglamentariamente. Dicha documentación tendrá un contenido simplificado en relación con las personas o entidades vinculadas cuyo importe neto de la cifra de negocios, definido en los términos establecidos en el artículo 101 de esta Ley, sea inferior a 45 millones de euros. En ningún caso, el contenido simplificado de la documentación resultará de aplicación a las siguientes operaciones: 1.º Las realizadas por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el desarrollo de una actividad económica, a la que resulte de aplicación el método de estimación objetiva con entidades en las que aquellos o sus cónyuges, ascendientes o descendientes, de forma individual o conjuntamente entre todos ellos, tengan un porcentaje igual o superior al 25 por ciento del capital social o de los fondos propios. 2.º Las operaciones de transmisión de negocios. 3.º Las operaciones de transmisión de valores o participaciones representativos de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidades no admitidas a negociación en alguno de los mercados regulados de valores, o que estén admitidos a negociación en mercados regulados situados en países o territorios calificados como paraísos fiscales. 4.º Las operaciones sobre inmuebles. 5.º Las operaciones sobre activos intangibles. La documentación específica no será exigible: a) A las operaciones realizadas entre entidades que se integren en un mismo grupo de consolidación fiscal, sin perjuicio de lo previsto en el artículo 65.2 de esta Ley. b) A las operaciones realizadas con sus miembros o con otras entidades integrantes del mismo grupo de consolidación fiscal por las agrupaciones de interés económico, de acuerdo con lo previsto en la Ley 12/1991, de 29 de abril, de Agrupaciones de interés Económico, y las uniones temporales de empresas, reguladas en la Ley 18/1982, de 26 de mayo, sobre régimen fiscal de agrupaciones y uniones temporales de Empresas y de Sociedades de desarrollo industrial regional, e inscritas en el registro especial del Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas. No obstante, la documentación específica será exigible en el caso de uniones temporales de empresas o fórmulas de colaboración análogas a las uniones temporales, que se acojan al régimen establecido en el artículo 22 de esta Ley. c) Las operaciones realizadas en el ámbito de ofertas públicas de venta o de ofertas públicas de adquisición de valores. d) A las operaciones realizadas con la misma persona o entidad vinculada, siempre que el importe de la contraprestación del conjunto de operaciones no supere los 250.000 euros, de acuerdo con el valor de mercado. 4. Para la determinación del valor de mercado se aplicará cualquiera de los siguientes métodos: a) Método del precio libre comparable, por el que se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades independientes en circunstancias equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación. b) Método del coste incrementado, por el que se añade al valor de adquisición o coste de producción del bien o servicio el margen habitual en operaciones idénticas o similares con personas o entidades independientes o, en su defecto, el margen que personas o entidades independientes aplican a operaciones equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación. c) Método del precio de reventa, por el que se sustrae del precio de venta de un bien o servicio el margen que aplica el propio revendedor en operaciones idénticas o similares con personas o entidades independientes o, en su defecto, el margen que personas o entidades independientes aplican a operaciones equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación. d) Método de la distribución del resultado, por el que se asigna a cada persona o entidad vinculada que realice de forma conjunta una o varias operaciones la parte del resultado común derivado de dicha operación u operaciones, en función de un criterio que refleje adecuadamente las condiciones que habrían suscrito personas o entidades independientes en circunstancias similares. e) Método del margen neto operacional, por el que se atribuye a las operaciones realizadas con una persona o entidad vinculada el resultado neto, calculado sobre costes, ventas o la magnitud que resulte más adecuada en función de las características de las operaciones idénticas o similares realizadas entre partes independientes, efectuando, cuando sea preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de las operaciones. La elección del método de valoración tendrá en cuenta, entre otras circunstancias, la naturaleza de la operación vinculada, la disponibilidad de información fiable y el grado de comparabilidad entre las operaciones vinculadas y no vinculadas. Cuando no resulte posible aplicar los métodos anteriores, se podrán utilizar otros métodos y técnicas de valoración generalmente aceptados que respeten el principio de libre competencia. 5. En el supuesto de prestaciones de servicios entre personas o entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, se requerirá que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario. Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias. 6. A los efectos de lo previsto en el apartado 4 anterior, el contribuyente podrá considerar que el valor convenido coincide con el valor de mercado en el caso de una prestación de servicios por un socio profesional, persona física, a una entidad vinculada y se cumplan los siguientes requisitos: a) Que más del 75 por ciento de los ingresos de la entidad procedan del ejercicio de actividades profesionales y cuente con los medios materiales y humanos adecuados para el desarrollo de la actividad. b) Que la cuantía de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de servicios a la entidad no sea inferior al 75 por ciento del resultado previo a la deducción de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios. c) Que la cuantía de las retribuciones correspondientes a cada uno de los socios-profesionales cumplan los siguientes requisitos: 1.º Se determine en función de la contribución efectuada por estos a la buena marcha de la entidad, siendo necesario que consten por escrito los criterios cualitativos y/o cuantitativos aplicables. 2.º No sea inferior a 1,5 veces el salario medio de los asalariados de la entidad que cumplan funciones análogas a las de los socios profesionales de la entidad. En ausencia de estos últimos, la cuantía de las citadas retribuciones no podrá ser inferior a 5 veces el Indicador Público de Renta de Efectos Múltiples. El incumplimiento del requisito establecido en este número 2.º en relación con alguno de los socios-profesionales, no impedirá la aplicación de lo previsto en este apartado a los restantes socios-profesionales. 7. En el supuesto de acuerdos de reparto de costes de bienes o servicios suscritos entre personas o entidades vinculadas, deberán cumplirse los siguientes requisitos: a) Las personas o entidades participantes que suscriban el acuerdo deberán acceder a la propiedad u otro derecho que tenga similares consecuencias económicas sobre los activos o derechos que en su caso sean objeto de adquisición, producción o desarrollo como resultado del acuerdo. b) La aportación de cada persona o entidad participante deberá tener en cuenta la previsión de utilidades o ventajas que cada uno de ellos espere obtener del acuerdo en atención a criterios de racionalidad. c) El acuerdo deberá contemplar la variación de sus circunstancias o personas o entidades participantes, estableciendo los pagos compensatorios y ajustes que se estimen necesarios. El acuerdo suscrito entre personas o entidades vinculadas deberá cumplir los requisitos que reglamentariamente se fijen. 8. En el caso de contribuyentes que posean un establecimiento permanente en el extranjero, en aquellos supuestos en que así esté establecido en un convenio para evitar la doble imposición internacional que les resulte de aplicación, se incluirán en la base imponible de aquellos las rentas estimadas por operaciones internas realizadas con el establecimiento permanente, valoradas por su valor de mercado. 9. Los contribuyentes podrán solicitar a la Administración tributaria que determine la valoración de las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas con carácter previo a la realización de éstas. Dicha solicitud se acompañará de una propuesta que se fundamentará en el principio de libre competencia. La Administración tributaria podrá formalizar acuerdos con otras Administraciones a los efectos de determinar conjuntamente el valor de mercado de las operaciones. El acuerdo de valoración surtirá efectos respecto de las operaciones realizadas con posterioridad a la fecha en que se apruebe, y tendrá validez durante los períodos impositivos que se concreten en el propio acuerdo, sin que pueda exceder de los 4 períodos impositivos siguientes al de la fecha en que se apruebe. Asimismo, podrá determinarse que sus efectos alcancen a las operaciones de períodos impositivos anteriores siempre que no hubiese prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación ni hubiese liquidación firme que recaiga sobre las operaciones objeto de solicitud. En el supuesto de variación significativa de las circunstancias económicas existentes en el momento de la aprobación del acuerdo de la Administración tributaria, éste podrá ser modificado para adecuarlo a las nuevas circunstancias económicas. Las propuestas a que se refiere este apartado podrán entenderse desestimadas una vez transcurrido el plazo de resolución. Reglamentariamente se fijará el procedimiento para la resolución de los acuerdos de valoración de operaciones vinculadas, así como el de sus posibles prórrogas. 10. La Administración tributaria podrá comprobar las operaciones realizadas entre personas o entidades vinculadas y efectuará, en su caso, las correcciones que procedan en los términos que se hubieran acordado entre partes independientes de acuerdo con el principio de libre competencia, respecto de las operaciones sujetas a este Impuesto, al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o al Impuesto sobre la Renta de no Residentes, con la documentación aportada por el contribuyente y los datos e información de que disponga. La Administración tributaria quedará vinculada por dicha corrección en relación con el resto de personas o entidades vinculadas. La corrección practicada no determinará la tributación por este Impuesto ni, en su caso, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes de una renta superior a la efectivamente derivada de la operación para el conjunto de las personas o entidades que la hubieran realizado. Para efectuar la comparación se tendrá en cuenta aquella parte de la renta que no se integre en la base imponible por resultar de aplicación algún método de estimación objetiva. 11. En aquellas operaciones en las que se determine que el valor convenido es distinto del valor de mercado, la diferencia entre ambos valores tendrá, para las personas o entidades vinculadas, el tratamiento fiscal que corresponda a la naturaleza de las rentas puestas de manifiesto como consecuencia de la existencia de dicha diferencia. En particular, en los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación socios o partícipes-entidad, la diferencia tendrá, con carácter general, el siguiente tratamiento: a) Cuando la diferencia fuese a favor del socio o partícipe, la parte de la misma que se corresponda con el porcentaje de participación en la entidad se considerará como retribución de fondos propios para la entidad y como participación en beneficios para el socio. La parte de la diferencia que no se corresponda con aquel porcentaje, tendrá para la entidad la consideración de retribución de fondos propios y para el socio o partícipe de utilidad percibida de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.1.d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio. b) Cuando la diferencia fuese a favor de la entidad, la parte de la diferencia que se corresponda con el porcentaje de participación en la misma tendrá la consideración de aportación del socio o partícipe a los fondos propios de la entidad, y aumentará el valor de adquisición de la participación del socio o partícipe. La parte de la diferencia que no se corresponda con el porcentaje de participación en la entidad, tendrá la consideración de renta para la entidad, y de liberalidad para el socio o partícipe. Cuando se trate de contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente, la renta se considerará como ganancia patrimonial de acuerdo con lo previsto en el artículo 13.1.i).4.º del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo. No se aplicará lo dispuesto en este apartado cuando se proceda a la restitución patrimonial entre las personas o entidades vinculadas en los términos que reglamentariamente se establezcan. Esta restitución no determinará la existencia de renta en las partes afectadas. 12. Reglamentariamente se regulará la comprobación de las operaciones vinculadas, con arreglo a las siguientes normas: 1.º La comprobación de las operaciones vinculadas se llevará a cabo en el seno del procedimiento iniciado respecto del obligado tributario cuya situación tributaria sea objeto de comprobación. Sin perjuicio de lo dispuesto en el siguiente párrafo, estas actuaciones se entenderán exclusivamente con dicho obligado tributario. 2.º Si contra la liquidación provisional practicada a dicho obligado tributario como consecuencia de la comprobación, éste interpusiera el correspondiente recurso o reclamación, se notificará dicha circunstancia a las demás personas o entidades vinculadas afectadas, al objeto de que puedan personarse en el correspondiente procedimiento y presentar las oportunas alegaciones. Transcurridos los plazos oportunos sin que el obligado tributario haya interpuesto recurso o reclamación, se notificará la liquidación practicada a las demás personas o entidades vinculadas afectadas, para que aquellos que lo deseen puedan optar de forma conjunta por interponer el oportuno recurso o reclamación. La interposición de recurso o reclamación interrumpirá el plazo de prescripción del derecho de la Administración tributaria a efectuar las oportunas liquidaciones al obligado tributario y a las demás personas o entidades afectadas, a quienes se comunicará dicha interrupción, iniciándose de nuevo el cómputo de dicho plazo cuando la liquidación practicada por la Administración haya adquirido firmeza. 3.º La firmeza de la liquidación determinará su eficacia y firmeza frente a las demás personas o entidades vinculadas. La Administración tributaria efectuará las regularizaciones que correspondan, salvo que dichas regularizaciones se hayan efectuado por la propia persona o entidad vinculada afectada, en los términos que reglamentariamente se establezcan. 4.º Lo dispuesto en este apartado será aplicable respecto de las personas o entidades vinculadas afectadas por la corrección que sean contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes. 5.º Lo dispuesto en este apartado se entenderá sin perjuicio de lo previsto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno. 6.º Cuando en el seno de la comprobación a que se refiere este apartado se efectuase la comprobación del valor de la operación, no resultará de aplicación lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 57 y en el artículo 135 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. 13. 1.º Constituye infracción tributaria la falta de aportación o la aportación de forma incompleta, o con datos falsos, de la documentación que, conforme a lo previsto en el apartado 3 de este artículo y en su normativa de desarrollo, deban mantener a disposición de la Administración tributaria las personas o entidades vinculadas, cuando la Administración tributaria no realice correcciones en aplicación de lo dispuesto en este artículo. Esta infracción tendrá la consideración de infracción grave y se sancionará de acuerdo con las siguientes normas: a) La sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 1.000 euros por cada dato y 10.000 euros por conjunto de datos, omitido, o falso, referidos a cada una de las obligaciones de documentación que se establezcan reglamentariamente para el grupo o para cada persona o entidad en su condición de contribuyente. b) La sanción prevista en la letra anterior tendrá como límite máximo la menor de las dos cuantías siguientes: – El 10 por ciento del importe conjunto de las operaciones sujetas a este Impuesto, al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o al Impuesto sobre la Renta de no Residentes realizadas en el período impositivo. – El 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios. 2.º Constituyen infracción tributaria los siguientes supuestos, siempre que conlleven la realización de correcciones por la Administración tributaria, en aplicación de lo dispuesto en este artículo respecto de las operaciones sujetas a este Impuesto, al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o al Impuesto sobre la Renta de no Residentes: (i) la falta de aportación o la aportación de documentación incompleta, o con datos falsos de la documentación que, conforme a lo previsto en el apartado 3 de este artículo y en su normativa de desarrollo, deban mantener a disposición de la Administración tributaria las personas o entidades vinculadas. (ii) que el valor de mercado que se derive de la documentación prevista en este artículo y en su normativa de desarrollo no sea el declarado en el Impuesto sobre Sociedades, el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o el Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Estas infracciones tendrán la consideración de infracción grave y se sancionarán con multa pecuniaria proporcional del 15 por ciento sobre el importe de las cantidades que resulten de las correcciones que correspondan a cada operación. Esta sanción será incompatible con la que proceda, en su caso, por la aplicación de los artículos 191, 192, 193 o 195 de la Ley General Tributaria, por la parte de bases que hubiesen dado lugar a la imposición de la infracción prevista en este número 2.º 3.º Las correcciones realizadas por la Administración tributaria en aplicación de lo dispuesto en este artículo respecto de operaciones sujetas a este Impuesto, al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o al Impuesto sobre la Renta de no Residentes, que determinen falta de ingreso, obtención indebida de devoluciones tributarias o determinación o acreditación improcedente de partidas a compensar en declaraciones futuras o se declare incorrectamente la renta neta sin que produzca falta de ingreso u obtención de devoluciones por haberse compensado en un procedimiento de comprobación o investigación cantidades pendientes de compensación, habiéndose cumplido la obligación de documentación específica a que se refiere el apartado 3 de este artículo, no constituirá la comisión de las infracciones de los artículos 191, 192, 193 o 195 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, por la parte de bases que hubiesen dado lugar a la referidas correcciones. 4.º Las sanciones previstas en este apartado serán compatibles con la establecida para la resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria en el artículo 203 de la Ley General Tributaria, por la desatención de los requerimientos realizados. Respecto de las sanciones impuestas conforme a lo dispuesto en este artículo resultará de aplicación lo establecido en los apartados 1.b) y 3 del artículo 188 de la Ley General Tributaria. 14. El valor de mercado a efectos de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, no producirá efectos respecto a otros impuestos, salvo disposición expresa en contrario. Asimismo, el valor a efectos de otros impuestos no producirá efectos respecto del valor de mercado de las operaciones entre personas o entidades vinculadas de este impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, salvo disposición expresa en contrario.
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En cuanto a la retribución de los socios profesionales [LIS, art. 18.6] , los baremos que se deberán cumplir son los siguientes: Si hay trabajadores con funciones análogas a los socios, la retribución individual de dichos socios no debe ser inferior a 1,5 veces el salario medio de estos trabajadores
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4. Para la determinación del valor de mercado se aplicará cualquiera de los siguientes métodos:
a) Método del precio libre comparable, por el que se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades independientes en circunstancias equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación. b) Método del coste incrementado, por el que se añade al valor de adquisición o coste de producción del bien o servicio el margen habitual en operaciones idénticas o similares con personas o entidades independientes o, en su defecto, el margen que personas o entidades independientes aplican a operaciones equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación. c) Método del precio de reventa, por el que se sustrae del precio de venta de un bien o servicio el margen que aplica el propio revendedor en operaciones idénticas o similares con personas o entidades independientes o, en su defecto, el margen que personas o entidades independientes aplican a operaciones equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación. d) Método de la distribución del resultado, por el que se asigna a cada persona o entidad vinculada que realice de forma conjunta una o varias operaciones la parte del resultado común derivado de dicha operación u operaciones, en función de un criterio que refleje adecuadamente las condiciones que habrían suscrito personas o entidades independientes en circunstancias similares. e) Método del margen neto operacional, por el que se atribuye a las operaciones realizadas con una persona o entidad vinculada el resultado neto, calculado sobre costes, ventas o la magnitud que resulte más adecuada en función de las características de las operaciones idénticas o similares realizadas entre partes independientes, efectuando, cuando sea preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de las operaciones. La elección del método de valoración tendrá en cuenta, entre otras circunstancias, la naturaleza de la operación vinculada, la disponibilidad de información fiable y el grado de comparabilidad entre las operaciones vinculadas y no vinculadas. Cuando no resulte posible aplicar los métodos anteriores, se podrán utilizar otros métodos y técnicas de valoración generalmente aceptados que respeten el principio de libre competencia.
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Por pérdidas que dejen reducido el patrimonio neto a una cantidad inferior a la mitad del capital social, a no ser que éste se aumente o se reduzca en la medida suficiente, y siempre que no sea procedente solicitar la declaración de concurso»
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Los contratantes pueden establecer los pactos, cláusulas y condiciones que tengan por conveniente, siempre que no sean contrarios a las leyes, a la moral, ni al orden público
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Artículo 8. Forma del contrato.
1. El contrato de trabajo se podrá celebrar por escrito o de palabra. Se presumirá existente entre todo el que presta un servicio por cuenta y dentro del ámbito de organización y dirección de otro y el que lo recibe a cambio de una retribución a aquel.
2. Deberán constar por escrito los contratos de trabajo cuando así lo exija una disposición legal y, en todo caso, los de prácticas y para la formación y el aprendizaje, los contratos a tiempo parcial, fijos-discontinuos y de relevo y los contratos para la realización de una obra o servicio determinado; también constarán por escrito los contratos por tiempo determinado cuya duración sea superior a cuatro semanas. Deberán constar igualmente por escrito los contratos de trabajo de los pescadores, de los trabajadores que trabajen a distancia y de los trabajadores contratados en España al servicio de empresas españolas en el extranjero. De no observarse la exigencia de forma escrita, el contrato de trabajo se presumirá celebrado por tiempo indefinido y a jornada completa, salvo prueba en contrario que acredite su naturaleza temporal o el carácter a tiempo parcial de los servicios. Cualquiera de las partes podrá exigir que el contrato se formalice por escrito, incluso durante el transcurso de la relación laboral.
3. El empresario está obligado a comunicar a la oficina pública de empleo, en el plazo de los diez días siguientes a su concertación y en los términos que reglamentariamente se determinen, el contenido de los contratos de trabajo que celebre o las prórrogas de los mismos, deban o no formalizarse por escrito.
4. El empresario entregará a la representación legal de los trabajadores una copia básica de todos los contratos que deban celebrarse por escrito, a excepción de los contratos de relación laboral especial de alta dirección sobre los que se establece el deber de notificación a la representación legal de los trabajadores. Con el fin de comprobar la adecuación del contenido del contrato a la legalidad vigente, esta copia básica contendrá todos los datos del contrato a excepción del número del documento nacional de identidad o del número de identidad de extranjero, el domicilio, el estado civil, y cualquier otro que, de acuerdo con la Ley Orgánica 1/1982, de 5 de mayo, de protección civil del derecho al honor, a la intimidad personal y familiar y a la propia imagen, pudiera afectar a la intimidad personal. El tratamiento de la información facilitada estará sometido a los principios y garantías previstos en la normativa aplicable en materia de protección de datos.
La copia básica se entregará por el empresario, en plazo no superior a diez días desde la formalización del contrato, a los representantes legales de los trabajadores, quienes la firmarán a efectos de acreditar que se ha producido la entrega. Posteriormente, dicha copia básica se enviará a la oficina de empleo. Cuando no exista representación legal de los trabajadores también deberá formalizarse copia básica y remitirse a la oficina de empleo. Los representantes de la Administración, así como los de las organizaciones sindicales y de las asociaciones empresariales, que tengan acceso a la copia básica de los contratos en virtud de su pertenencia a los órganos de participación institucional que reglamentariamente tengan tales facultades, observarán sigilo profesional, no pudiendo utilizar dicha documentación para fines distintos de los que motivaron su conocimiento.
5. Cuando la relación laboral sea de duración superior a cuatro semanas, el empresario deberá informar por escrito al trabajador, en los términos y plazos que se establezcan reglamentariamente, sobre los elementos esenciales del contrato y las principales condiciones de ejecución de la prestación laboral, siempre que tales elementos y condiciones no figuren en el contrato de trabajo formalizado por escrito.
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Esta ley será de aplicación a los trabajadores que voluntariamente presten sus servicios retribuidos por cuenta ajena y dentro del ámbito de organización y dirección de otra persona, física o jurídica, denominada empleador o empresario.
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Artículo 239. Resolución. 1. Los tribunales no podrán abstenerse de resolver ninguna reclamación sometida a su conocimiento sin que pueda alegarse duda racional o deficiencia en los preceptos legales. 2. Las resoluciones dictadas deberán contener los antecedentes de hecho y los fundamentos de derecho en que se basen y decidirán todas las cuestiones que se susciten en el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados. 3. La resolución podrá ser estimatoria, desestimatoria o declarar la inadmisibilidad. La resolución estimatoria podrá anular total o parcialmente el acto impugnado por razones de derecho sustantivo o por defectos formales. Cuando la resolución aprecie defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal. Con excepción del supuesto al que se refiere el párrafo anterior, los actos de ejecución, incluida la práctica de liquidaciones que resulten de los pronunciamientos de los tribunales, no formarán parte del procedimiento en el que tuviese su origen el acto objeto de impugnación. Salvo en los casos de retroacción, los actos resultantes de la ejecución de la resolución deberán ser notificados en el plazo de un mes desde que dicha resolución tenga entrada en el registro del órgano competente para su ejecución. No se exigirán intereses de demora desde que la Administración incumpla el plazo de un mes. 4. Se declarará la inadmisibilidad en los siguientes supuestos: a) Cuando se impugnen actos o resoluciones no susceptibles de reclamación o recurso en vía económico-administrativa. b) Cuando la reclamación se haya presentado fuera de plazo. c) Cuando falte la identificación del acto o actuación contra el que se reclama. d) Cuando la petición contenida en el escrito de interposición no guarde relación con el acto o actuación recurrido. e) Cuando concurran defectos de legitimación o de representación. f) Cuando exista un acto firme y consentido que sea el fundamento exclusivo del acto objeto de la reclamación, cuando se recurra contra actos que reproduzcan otros anteriores definitivos y firmes o contra actos que sean confirmatorios de otros consentidos, así como cuando exista cosa juzgada. Para declarar la inadmisibilidad el tribunal podrá actuar de forma unipersonal. 5. La resolución que se dicte tendrá plena eficacia respecto de los interesados a quienes se hubiese notificado la existencia de la reclamación. Las resoluciones de los Tribunales Económico-Administrativos dictadas en las reclamaciones relativas a actuaciones u omisiones de los particulares, a que se refiere el artículo 227.4 de esta Ley, una vez hayan adquirido firmeza, vincularán a la Administración Tributaria en cuanto a la calificación jurídica de los hechos tenidos en cuenta para resolver, sin perjuicio de sus potestades de comprobación e investigación. A tal efecto, estas resoluciones serán comunicadas a la Administración competente. 6. Cuando no se cumpla, en el plazo legalmente establecido, la resolución del Tribunal que imponga la obligación de expedir factura, el reclamante podrá, en nombre y por cuenta del reclamado, expedir la factura en la que se documente la operación, conforme a las siguientes reglas: 1.ª) El ejercicio de esta facultad deberá ser comunicado por escrito al Tribunal Económico-Administrativo que haya conocido del respectivo procedimiento, indicándose que el fallo no se ha cumplido y que se va a emitir la factura correspondiente. Igualmente deberá comunicar al reclamado por cualquier medio que deje constancia de su recepción, que va a ejercitar esta facultad. 2.ª) La factura en la que se documente la operación será confeccionada por el reclamante, que constará como destinatario de la operación, figurando como expedidor el que ha incumplido dicha obligación. 3.ª) El reclamante remitirá copia de la factura al reclamado, debiendo quedar en su poder el original de la misma. Igualmente deberá enviar a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria copia de dicha factura y del escrito presentado ante el Tribunal Económico-Administrativo en el que comunicaba el incumplimiento de la resolución dictada. 7. En ejecución de una resolución que estime total o parcialmente la reclamación contra la liquidación de una obligación tributaria conexa a otra del mismo obligado tributario de acuerdo con el artículo 68.9 de esta Ley, se regularizará la obligación conexa distinta de la recurrida en la que la Administración hubiese aplicado los criterios o elementos en que se fundamentó la liquidación de la obligación tributaria objeto de la reclamación. Si de dicha regularización resultase la anulación de la liquidación de la obligación conexa distinta de la recurrida y la práctica de una nueva liquidación que se ajuste a lo resuelto por el Tribunal, será de aplicación lo dispuesto en el artículo 26.5 de esta Ley. 8. La doctrina que de modo reiterado establezca el Tribunal Económico-Administrativo Central vinculará a los tribunales económico-administrativos regionales y locales y a los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía y al resto de la Administración tributaria del Estado y de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía. El Tribunal Económico-Administrativo Central recogerá de forma expresa en sus resoluciones y acuerdos que se trata de doctrina reiterada y procederá a publicarlas según lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 86 de esta Ley. En cada Tribunal Económico-Administrativo, el criterio sentado por su Pleno vinculará a las Salas y el de ambos a los órganos unipersonales. Las resoluciones y los actos de la Administración tributaria que se fundamenten en la doctrina establecida conforme a este precepto lo harán constar expresamente.
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Artículo 35. Motivación. 1. Serán motivados, con sucinta referencia de hechos y fundamentos de derecho: a) Los actos que limiten derechos subjetivos o intereses legítimos. b) Los actos que resuelvan procedimientos de revisión de oficio de disposiciones o actos administrativos, recursos administrativos y procedimientos de arbitraje y los que declaren su inadmisión. c) Los actos que se separen del criterio seguido en actuaciones precedentes o del dictamen de órganos consultivos. d) Los acuerdos de suspensión de actos, cualquiera que sea el motivo de ésta, así como la adopción de medidas provisionales previstas en el artículo 56. e) Los acuerdos de aplicación de la tramitación de urgencia, de ampliación de plazos y de realización de actuaciones complementarias. f) Los actos que rechacen pruebas propuestas por los interesados. g) Los actos que acuerden la terminación del procedimiento por la imposibilidad material de continuarlo por causas sobrevenidas, así como los que acuerden el desistimiento por la Administración en procedimientos iniciados de oficio. h) Las propuestas de resolución en los procedimientos de carácter sancionador, así como los actos que resuelvan procedimientos de carácter sancionador o de responsabilidad patrimonial. i) Los actos que se dicten en el ejercicio de potestades discrecionales, así como los que deban serlo en virtud de disposición legal o reglamentaria expresa. 2. La motivación de los actos que pongan fin a los procedimientos selectivos y de concurrencia competitiva se realizará de conformidad con lo que dispongan las normas que regulen sus convocatorias, debiendo, en todo caso, quedar acreditados en el procedimiento los fundamentos de la resolución que se adopte.
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Planteado en estos términos el debate en la instancia, hemos de rechazar, en primer lugar, la causa de inadmisibilidad aducida por el representante de la Administración demandada, y ello por las mismas razones ofrecidas en el fundamento de derecho segundo de la sentencia impugnada, que esta Sala comparte, del siguiente tenor literal: Aunque la causa de inadmisibilidad se funda en el artículo 51.1.c) de la Ley de esta Jurisdicción , tal precepto no es aplicable a este momento procesal, en el que entran en juego las causas contempladas en el artículo 69 de la misma Ley . Sin embargo, dada la similitud en lo previsto en el citado artículo 51.1.c) -"haberse interpuesto el recurso contra actividad no susceptible de impugnación"- y en el artículo 69.c) -que el recurso "tuviera por objeto disposiciones, actos o actuaciones no susceptibles de impugnación"-, no puede dejar de analizarse si, en el presente caso, el recurso contencioso-administrativo se interpone contra un acto administrativo de trámite, como afirma la demandada. Para resolver la cuestión ha de tenerse presente lo consignado en el escrito de interposición, donde expresamente se identifica como impugnado el acto por el que se resuelve el concurso, siendo respecto de dicho acto del que, según el suplico de la demanda, se pretende la anulación. Y el acto de adjudicación del contrato pone fin a la vía administrativa, quedando expedita la vía jurisdiccional, de conformidad con el artículo 60.1 del Texto Refundido de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas , aprobado por el Real Decreto legislativo 2/2000, de 16 de junio, aplicable al supuesto de autos Distinto es que la adjudicación haya seguido la propuesta de la mesa de contratación, pero lo cierto es que la acción no se dirige formalmente contra dicha propuesta, por más que, materialmente, al venir la adjudicación precedida de la misma, deba tenerse en cuenta lo allí expuesto en cuanto, concretamente, a la exclusión del derecho de preferencia. Cabe entender que la discrepancia de la demandante se dirige contra la adjudicación, en tanto en cuanto no la efectúa a su favor, sobre la base de la no consideración por el órgano técnico del derecho de preferencia alegado. Por lo demás, los propios argumentos en los que se funda la causa de inadmisibilidad servirían para desvirtuar la misma, puesto que, aún entendiendo que el acuerdo de la mesa "es el verdadero objeto del presente recurso" y que "estamos ante un acto de trámite que no provoca indefensión, no pone fin al procedimiento para la recurrente que sigue participando en el concurso y no decide directa o indirectamente sobre el fondo", como se razona en la contestación a la demanda, el único modo de atacarlo es a través del acto final, es decir, de la adjudicación.
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Cuando la propia Administración autora de algún acto pretenda demandar su anulación ante la Jurisdicción Contencioso-administrativa deberá, previamente, declararlo lesivo para el interés público.
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Artículo 54. Motivación.
1. Serán motivados, con sucinta referencia de hechos y fundamentos de derecho: a) Los actos que limiten derechos subjetivos o intereses legítimos.
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Artículo 54. Motivación.
1. Serán motivados, con sucinta referencia de hechos y fundamentos de derecho: a) Los actos que limiten derechos subjetivos o intereses legítimos.
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Artículo 88. Contenido
1. La resolución que ponga fin al procedimiento decidirá todas las cuestiones planteadas por los interesados y aquellas otras derivadas del mismo. Cuando se trate de cuestiones conexas que no hubieran sido planteadas por los interesados, el órgano competente podrá pronunciarse sobre las mismas, poniéndolo antes de manifiesto a aquéllos por un plazo no superior a quince días, para que formulen las alegaciones que estimen pertinentes y aporten, en su caso, los medios de prueba. 2. En los procedimientos tramitados a solicitud del interesado, la resolución será congruente con las peticiones formuladas por éste, sin que en ningún caso pueda agravar su situación inicial y sin perjuicio de la potestad de la Administración de incoar de oficio un nuevo procedimiento, si procede. 3. Las resoluciones contendrán la decisión, que será motivada en los casos a que se refiere el artículo 35. Expresarán, además, los recursos que contra la misma procedan, órgano administrativo o judicial ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos, sin perjuicio de que los interesados puedan ejercitar cualquier otro que estimen oportuno. 4. Sin perjuicio de la forma y lugar señalados por el interesado para la práctica de las notificaciones, la resolución del procedimiento se dictará electrónicamente y garantizará la identidad del órgano competente, así como la autenticidad e integridad del documento que se formalice mediante el empleo de alguno de los instrumentos previstos en esta Ley. 5. En ningún caso podrá la Administración abstenerse de resolver so pretexto de silencio, oscuridad o insuficiencia de los preceptos legales aplicables al caso, aunque podrá acordarse la inadmisión de las solicitudes de reconocimiento de derechos no previstos en el ordenamiento jurídico o manifiestamente carentes de fundamento, sin perjuicio del derecho de petición previsto por el artículo 29 de la Constitución. 6. La aceptación de informes o dictámenes servirá de motivación a la resolución cuando se incorporen al texto de la misma. 7. Cuando la competencia para instruir y resolver un procedimiento no recaiga en un mismo órgano, será necesario que el instructor eleve al órgano competente para resolver una propuesta de resolución. En los procedimientos de carácter sancionador, la propuesta de resolución deberá ser notificada a los interesados en los términos previstos en el artículo siguiente.
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Los Tribunales controlan la potestad reglamentaria y la legalidad de la actuación administrativa, así como el sometimiento de ésta a los fines que la justifican.
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Los ciudadanos y los poderes públicos están sujetos a la Constitución y al resto del ordenamiento jurídico.
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La Administración Pública sirve con objetividad los intereses generales y actúa de acuerdo con los principios de eficacia, jerarquía, descentralización, desconcentración y coordinación, con sometimiento pleno a la ley y al Derecho.
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Artículo 239. Resolución.
3. La resolución podrá ser estimatoria, desestimatoria o declarar la inadmisibilidad. La resolución estimatoria podrá anular total o parcialmente el acto impugnado por razones de derecho sustantivo o por defectos formales. Cuando la resolución aprecie defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal. Con excepción del supuesto al que se refiere el párrafo anterior, los actos de ejecución, incluida la práctica de liquidaciones que resulten de los pronunciamientos de los tribunales, no formarán parte del procedimiento en el que tuviese su origen el acto objeto de impugnación. Salvo en los casos de retroacción, los actos resultantes de la ejecución de la resolución deberán ser notificados en el plazo de un mes desde que dicha resolución tenga entrada en el registro del órgano competente para su ejecución. No se exigirán intereses de demora desde que la Administración incumpla el plazo de un mes.
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Artículo 119. Baja en el índice de entidades.
1. La Agencia Estatal de Administración Tributaria dictará, previa audiencia de los interesados, acuerdo de baja provisional en el Índice de Entidades en los siguientes casos: a) Cuando se proceda a la declaración de fallido por insolvencia total de la entidad respecto de débitos tributarios para con la Hacienda Pública del Estado, de conformidad con lo dispuesto en el Reglamento General de Recaudación aprobado por el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio. b) Cuando la entidad no hubiere presentado la declaración por este impuesto correspondiente a 3 períodos impositivos consecutivos. 2. El acuerdo de baja provisional será notificado al registro público correspondiente, que deberá proceder a extender en la hoja abierta a la entidad afectada una nota marginal en la que se hará constar que, en lo sucesivo, no podrá realizarse ninguna inscripción que a aquélla concierna sin presentación de certificación de alta en el índice de entidades. 3. El acuerdo de baja provisional no exime a la entidad afectada de ninguna de las obligaciones tributarias que le pudieran incumbir.
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Artículo 146. Rectificación de oficio de la situación censal.
1. La Administración tributaria podrá rectificar de oficio la situación censal del obligado tributario sin necesidad de instruir el procedimiento regulado el artículo anterior en los siguientes supuestos: a) Cuando así se derive de actuaciones o procedimientos de aplicación de los tributos en los que haya sido parte el propio obligado tributario y en los que se hayan realizado actuaciones de control censal, siempre que en dicha rectificación no sean tenidos en cuenta otros hechos ni otras alegaciones y pruebas que los constatados en dichos procedimientos. b) Cuando las personas o entidades a las que se haya asignado un número de identificación fiscal provisional no aporten, en el plazo establecido en el artículo 24.3 de este reglamento o, en su caso, en el plazo otorgado en el requerimiento efectuado a que se refiere dicho artículo, la documentación necesaria para obtener el número de identificación fiscal definitivo, salvo que en dichos plazos justifiquen debidamente la imposibilidad de su aportación, la Administración tributaria podrá darles de baja en los Registros de operadores intracomunitarios y de exportadores y otros operadores económicos en régimen comercial. c) Cuando concurran los supuestos regulados en el artículo 131.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo. En este supuesto, además, la Administración tributaria podrá dar de baja al obligado tributario en los Registros de operadores intracomunitarios y de devolución mensual. d) Cuando durante un periodo superior a un año y después de realizar al menos tres intentos de notificación hubiera resultado imposible la práctica de notificaciones al obligado tributario en el domicilio fiscal o cuando se hubieran dado de baja deudas por insolvencia durante tres periodos impositivos o de liquidación, se podrá acordar la baja en los Registros de operadores intracomunitarios y de exportadores y otros operadores económicos en régimen comercial. e) Cuando conforme a lo dispuesto en el artículo 21.3 de este reglamento proceda la rectificación censal. 2. La modificación efectuada conforme a lo dispuesto en el apartado anterior deberá ser comunicada al obligado tributario, salvo que durante un periodo superior a un año hubiera resultado imposible la práctica de notificaciones en el domicilio fiscal declarado.
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Artículo 147. Revocación del número de identificación fiscal.
1. La Administración tributaria podrá revocar el número de identificación fiscal asignado, cuando en el curso de las actuaciones de comprobación realizadas conforme a lo dispuesto en el artículo 144.1 y 2 de este reglamento o en las demás actuaciones y procedimientos de comprobación o investigación, se acredite alguna de las siguientes circunstancias: a) Las previstas en el artículo 146.1 b), c) o d) de este reglamento. b) Que mediante las declaraciones a que hacen referencia los artículos 9 y 10 de este reglamento se hubiera comunicado a la Administración tributaria el desarrollo de actividades económicas inexistentes. c) Que la sociedad haya sido constituida por uno o varios fundadores sin que en el plazo de tres meses desde la solicitud del número de identificación fiscal se inicie la actividad económica ni tampoco los actos que de ordinario son preparatorios para el ejercicio efectivo de la misma, salvo que se acredite suficientemente la imposibilidad de realizar dichos actos en el mencionado plazo. En el supuesto regulado en el artículo 4.2.l), el plazo anteriormente señalado comenzará a contar desde que se hubiese presentado la declaración censal de modificación en los términos establecidos en el artículo 12.2, tercer párrafo. d) Que se constate que un mismo capital ha servido para constituir una pluralidad de sociedades, de forma que, de la consideración global de todas ellas, se deduzca que no se ha producido el desembolso mínimo exigido por la normativa aplicable. e) Que se comunique el desarrollo de actividades económicas, de la gestión administrativa o de la dirección de los negocios, en un domicilio aparente o falso, sin que se justifique la realización de dichas actividades o actuaciones en otro domicilio diferente. 2. El acuerdo de revocación requerirá la previa audiencia al obligado tributario por un plazo de 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación de la apertura de dicho plazo, salvo que dicho acuerdo se incluya en la propuesta de resolución a que se refiere el artículo 145.3 de este reglamento. 3. La revocación deberá publicarse en el Boletín Oficial del Estado y notificarse al obligado tributario. La publicación deberá efectuarse en las mismas fechas que las previstas en el artículo 112.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, para las notificaciones por comparecencia. 4. La publicación de la revocación del número de identificación fiscal en el "Boletín Oficial del Estado" producirá los efectos previstos en el apartado 4 de la disposición adicional sexta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. 5. La revocación del número de identificación fiscal determinará que no se emita el certificado de estar al corriente de las obligaciones tributarias regulado en el artículo 74 de este reglamento. 6. Procederá la denegación del número de identificación fiscal cuando antes de su asignación concurra alguna de las circunstancias que habilitarían para acordar la revocación. 7. La revocación del número de identificación fiscal determinará la baja de los Registros de Operadores Intracomunitarios y de Exportadores y otros operadores económicos. 8. La Administración tributaria podrá rehabilitar el número de identificación fiscal mediante acuerdo que estará sujeto a los mismos requisitos de publicidad establecidos para la revocación en el apartado 3 de este artículo. Las solicitudes de rehabilitación del número de identificación fiscal sólo serán tramitadas cuando se acredite que han desaparecido las causas que motivaron la revocación y, en caso de sociedades, se comunique, además, quiénes ostentan la titularidad del capital de la sociedad, con identificación completa de sus representantes legales, el domicilio fiscal, así como documentación que acredite cuál es la actividad económica que la sociedad va a desarrollar. Careciendo de estos requisitos, las solicitudes se archivarán sin más trámite. La falta de resolución expresa de la solicitud de rehabilitación de un número de identificación fiscal en el plazo de tres meses determinará que la misma se entienda denegada.
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Artículo 120. Autoliquidaciones.
3. Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente. Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del artículo 26 de esta ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación. Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del artículo 32 de esta ley.
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Artículo treinta y ocho
Uno. Las sentencias recaídas en procedimientos de inconstitucionalidad tendrán el valor de cosa juzgada, vincularán a todos los Poderes Públicos y producirán efectos generales desde la fecha de su publicación en el «Boletín Oficial del Estado». Dos. Las sentencias desestimatorias dictadas en recursos de inconstitucionalidad y en conflictos en defensa de la autonomía local impedirán cualquier planteamiento ulterior de la cuestión por cualquiera de las dos vías, fundado en la misma infracción de idéntico precepto constitucional. Tres. Si se tratare de sentencias recaídas en cuestiones de inconstitucionalidad, el Tribunal Constitucional lo comunicará inmediatamente al órgano judicial competente para la decisión del proceso. Dicho órgano notificará la sentencia constitucional a las partes. El Juez o Tribunal quedará vinculado desde que tuviere conocimiento de la sentencia constitucional y las partes desde el momento en que sean notificadas.
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Artículo treinta y nueve
Uno. Cuando la sentencia declare la inconstitucionalidad, declarará igualmente la nulidad de los preceptos impugnados, así como, en su caso, la de aquellos otros de la misma Ley, disposición o acto con fuerza de Ley a los que deba extenderse por conexión o consecuencia. Dos. El Tribunal Constitucional podrá fundar la declaración de inconstitucionalidad en la infracción de cualquier precepto constitucional, haya o no sido invocado en el curso del proceso.
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Artículo cuarenta
Uno. Las sentencias declaratorias de la inconstitucionalidad de Leyes, disposiciones o actos con fuerza de Ley no permitirán revisar procesos fenecidos mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada en los que se haya hecho aplicación de las Leyes, disposiciones o actos inconstitucionales, salvo en el caso de los procesos penales o contencioso-administrativos referentes a un procedimiento sancionador en que, como consecuencia de la nulidad de la norma aplicada, resulte una reducción de la pena o de la sanción o una exclusión, exención o limitación de la responsabilidad.
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Artículo 221. Procedimiento para la devolución de ingresos indebidos.
4. Cuando un obligado tributario considere que la presentación de una autoliquidación ha dado lugar a un ingreso indebido, podrá instar la rectificación de la autoliquidación de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 120 de esta ley.
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Artículo 126. Iniciación del procedimiento de rectificación de autoliquidaciones.
2. La solicitud sólo podrá hacerse una vez presentada la correspondiente autoliquidación y antes de que la Administración tributaria haya practicado la liquidación definitiva o, en su defecto, antes de que haya prescrito el derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación o el derecho a solicitar la devolución correspondiente. El obligado tributario no podrá solicitar la rectificación de su autoliquidación cuando se esté tramitando un procedimiento de comprobación o investigación cuyo objeto incluya la obligación tributaria a la que se refiera la autoliquidación presentada, sin perjuicio de su derecho a realizar las alegaciones y presentar los documentos que considere oportunos en el procedimiento que se esté tramitando que deberán ser tenidos en cuenta por el órgano que lo tramite.
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Artículo 13. Trabajo a distancia.
Las personas trabajadoras podrán prestar trabajo a distancia en los términos previstos en la Ley 10/2021 de trabajo a distancia.
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Artículo 20. Dirección y control de la actividad laboral.
1. El trabajador estará obligado a realizar el trabajo convenido bajo la dirección del empresario o persona en quien este delegue. 2. En el cumplimiento de la obligación de trabajar asumida en el contrato, el trabajador debe al empresario la diligencia y la colaboración en el trabajo que marquen las disposiciones legales, los convenios colectivos y las órdenes o instrucciones adoptadas por aquel en el ejercicio regular de sus facultades de dirección y, en su defecto, por los usos y costumbres. En cualquier caso, el trabajador y el empresario se someterán en sus prestaciones recíprocas a las exigencias de la buena fe. 3. El empresario podrá adoptar las medidas que estime más oportunas de vigilancia y control para verificar el cumplimiento por el trabajador de sus obligaciones y deberes laborales, guardando en su adopción y aplicación la consideración debida a su dignidad y teniendo en cuenta, en su caso, la capacidad real de los trabajadores con discapacidad. 4. El empresario podrá verificar el estado de salud del trabajador que sea alegado por este para justificar sus faltas de asistencia al trabajo, mediante reconocimiento a cargo de personal médico. La negativa del trabajador a dichos reconocimientos podrá determinar la suspensión de los derechos económicos que pudieran existir a cargo del empresario por dichas situaciones.
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Artículo 20 bis.
Derechos de los trabajadores a la intimidad en relación con el entorno digital y a la desconexión. Los trabajadores tienen derecho a la intimidad en el uso de los dispositivos digitales puestos a su disposición por el empleador, a la desconexión digital y a la intimidad frente al uso de dispositivos de videovigilancia y geolocalización en los términos establecidos en la legislación vigente en materia de protección de datos personales y garantía de los derechos digitales.
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Artículo 87. Derecho a la intimidad y uso de dispositivos digitales en el ámbito laboral.