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RESOLUCIÓN DE UNIFICACIÓN DEL CRITERIO DEL TEAC. ACLARA QUIÉN PUEDE APLICAR LA TRIBUTACIÓN CONJUNTA EN EL CASO DE CUSTODIA COMPARTIDA
Con este artículo pretendo poner en conocimiento la Resolución del TEAC de fecha de fecha 19.07.2024 (RG 00-02172-2023), en la que se establece la siguiente doctrina vinculante, en relación a cómo resolver aquellos casos de progenitores con guarda y custodia compartida, en los que ambos optan por la modalidad de tributación conjunta.
De este modo, tal y como expondré en el presente artículo, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), en su Resolución ha decidido unificar criterios en un tema controvertido y con disparidad de criterios en relación con la posible aplicación la tributación conjunta en aquellos casos en que ambos progenitores cuentan con la guarda y custodia compartida.
Cabe recordar que la tributación conjunta, en los casos de separación legal o cuando no existe vínculo matrimonial, pueden acogerse bien el padre o bien la madre, con todos los hijos que convivan con uno u otro, hijos que serán todos los hijos menores, con excepción de los que, con el consentimiento de los padres, vivan independientes de éstos, así como los mayores de edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada.
Pero, como el acogimiento a "la tributación conjunta" es de un cónyuge con "todos los hijos", y como "nadie podrá formar parte de dos unidades familiares al mismo tiempo", a "la tributación conjunta" sólo podrá acogerse uno de los progenitores, y el otro tendrá que hacerlo necesariamente con el régimen de "la tributación individual”.
El criterio que venía aplicando la Administración cuando ambos progenitores optaban por la tributación conjunta era cuanto menos diverso y variado.
De este modo, las Consultas Vinculantes V2233-09 y V1598-09 señalaban que, en los supuestos de guarda y custodia compartida, la opción de la tributación conjunta podía ejercitarla cualquiera de los dos progenitores, optando el otro por declarar de forma individual, si bien la Administración no podía determinar a quién le correspondía el derecho a ejercitar tal opción.
Por otro lado, las resoluciones de los distintos TEAR eran diversas en aquellos casos en los que no existía acuerdo entre los progenitores. A modo de ejemplo el TEAR de Madrid establecía que dado que no constaba acuerdo alguno y que la Administración no debe decidir a quién corresponde la opción por la tributación conjunta, ambos progenitores deben tributar de forma individual.
Por su parte, el TEAR de Cataluña señalaba que en caso de discrepancia a la hora de aplicar la declaración conjunta la opción de tributación conjunta correspondería a aquel que suponía un mayor beneficio fiscal en términos globales.
Con el objetivo de arrojar unicidad de criterio en el aspecto planteado el alto Tribunal establece que en casos de separación legal o ausencia de vínculo matrimonial en los que la guarda y custodia de los hijos sea compartida, si no se justifica la existencia de mutuo acuerdo entre los progenitores para que a la "tributación conjunta" se acoja uno u otro, los dos progenitores, y también todos los hijos, deberán tributar en régimen de "tributación individual", como obliga la imperativa redacción de los artículos 82.1 2ª y 82.2 de la LIRPF.
Además, en esta resolución de unificación de criterio el TEAC señala que este mutuo acuerdo deberá ser previo a la presentación de las declaraciones.
De este modo, los casos que nos podemos encontrar son aquellos en los que, habiendo presentado en plazo los dos excónyuges sus declaraciones del I.R.P.F., si ambos se acogen a "la tributación conjunta", ello, en principio, pondrá de manifiesto la falta de un acuerdo "previo”.
En esa situación, y en la vía de la verificación y comprobación de las declaraciones autoliquidaciones presentadas, lo que la Administración tributaria tendrá que hacer será emitir propuesta de liquidación en la que se le indique a los dos excónyuges que ante la presunción de inexistencia de este acuerdo previo ambos excónyuges pasarán a tributar en la modalidad individual.
Expuesto lo anterior se puede determinar que en la tramitación de esos procedimientos: tras notificarse las propuestas de resolución -con expresa referencia en la motivación a la falta de acreditación de ese acuerdo previo- y el trámite de audiencia, podrán darse las situaciones siguientes:
Es necesario, por lo tanto, la existencia de un mutuo acuerdo entre ambos progenitores a tal efecto, un acuerdo que atribuya a uno o al otro, pero solo a uno de ellos, el derecho a acceder a la tributación conjunta. Acuerdo que tiene que ser previo a la presentación de la declaración.
A este respecto cabe destacar que es evidente que la aportación de un documento elevado a público o presentado ante un funcionario en fecha anterior a la presentación de la declaración haría prueba sin discusión de su carácter de previo, pero cualquier acuerdo privado también resultaría válido.
En resumen, es importante que seamos conocedores de esta nueva resolución del TEAC bien a la hora de asesorar en la presentación de las correspondientes autoliquidaciones de aquellos clientes que estando separados tengan custodia compartida ya que se les deberá insistir que es importante que lleguen a un acuerdo previo en cuanto a quién de los dos va a ejercitar el derecho de presentar declaración conjunta. Se les debe advertir que si no consiguen llegar a un acuerdo la Administración procederá a practicar liquidación provisional haciendo tributar a ambos progenitores en la modalidad individual.
Otra forma de asesorar en este tema podría venir en aquellos casos en los que nuestros clientes vayan a iniciar un proceso de divorcio, en este supuesto, nosotros, como asesores fiscales, les tendríamos que instar a que en el propio convenio regulador se hiciera constar este acuerdo con trascendencia fiscal. En este sentido, en el convenio se podría estipular, por ejemplo, que los años pares será uno de los progenitores el que podrá aplicar la reducción por tributación conjunta y que los años impares será el otro progenitor el que la disfrutaría.
COMPENSACIÓN DE PÉRDIDAS CONTABLES Y PÉRDIDAS FISCALES
En este artículo pretendemos clarificar y distinguir dos conceptos que normalmente son difíciles de diferenciar, y que en muchas ocasiones se toman como sinónimos, aunque no lo sean. Se trata del concepto de pérdida contable y de pérdida fiscal o base imponible negativa.
Las pérdidas contables son las que aparecen en la cuenta de pérdidas y ganancias de la contabilidad, y también en el patrimonio neto contable con signo menos.
Mientras que la pérdida fiscal se trata de la base imponible negativa del ejercicio, que aparecerá en el modelo 200 de presentación del Impuesto sobre Sociedades.
Difícilmente, estos dos conceptos coincidirán porque lo normal es que existan diferencias permanentes y temporarias entre la contabilidad y la fiscalidad, y también porque el concepto de pérdidas contables podría incluir al propio impuesto sobre sociedades devengado, cuestión que no sucede obviamente con el resultado fiscal o Base Imponible.
No obstante, con respecto a esta última cuestión de que el resultado negativo contable incluya o no el propio impuesto sobre sociedades devengado, nos detendremos más adelante, porque el reconocimiento del efecto impositivo de las pérdidas fiscales, es un tema que no es pacífico y merece un tratamiento más detallado.
De tal modo que, el resultado contable no tiene por qué coincidir, y de hecho no coincide, con el resultado fiscal o Base Imponible, por la existencia de diferencias permanentes o temporales y por el efecto del propio impuesto que afecta al resultado contable, pero no a la base imponible o resultado fiscal.
Vamos a dividir este trabajo en las partes siguientes:
1. Compensación de pérdidas contables
Las pérdidas contables, surgen como diferencia entre el total de los ingresos y los gastos devengados y registrados en la cuenta de pérdidas y ganancias de un ejercicio determinado.
En el caso de que los gastos devengados y contabilizados excedan a los ingresos nos encontraremos con la existencia de pérdidas contables que aparecerán registradas con saldo deudor en la cuenta 129 Resultado del ejercicio.
En el caso de que la Junta General de socios decida compensar estas pérdidas con futuros resultados positivos que obtenga la sociedad, cuestión que es la más habitual, se traspasará el saldo deudor de la cuenta 129 Resultado del ejercicio a la cuenta 121 Resultado negativo de ejercicios anteriores.
Según lo establecido en los artículos y del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio; será la Junta General de socios, la que determine qué hacer con estas pérdidas.
Su destino puede ser, previa aprobación por parte de la Junta:
Ante esto, tenemos que decir que es causa de disolución según , las “pérdidas que dejen reducido el patrimonio neto a una cantidad inferior a la mitad del capital social, a no ser que éste se aumente o se reduzca en la medida suficiente, y siempre que no sea procedente solicitar la declaración de concurso.” A este respecto también hay que recordar que el cierre del ejercicio 2024, será el último año de moratoria en el que por causa del covid, a estos efectos no se consideren las pérdidas que haya podido tener la sociedad en 2020 y 2021 (años del covid).
La compensación de las pérdidas se refleja en el asiento contable mediante el cargo a las partidas aplicadas (reservas, capital, aportación de socios, etc.) y el abono a la cuenta 121.
Esta compensación es un acto puramente contable que afecta al patrimonio neto, pero no tiene efecto directo sobre el resultado fiscal o base imponible del Impuesto sobre Sociedades, ya que se trata de un ajuste interno contable, y que no tiene ningún efecto sobre el derecho de compensación de la empresa con respecto a la Base Imponible a efectos fiscales.
2. Compensación de pérdidas fiscales (Bases Imponibles negativas)
Las pérdidas fiscales son las bases imponibles negativas (BIN) generadas en un ejercicio determinado.
Estas bases imponibles negativas, deben ser informadas en la memoria de las Cuentas Anuales, y sobre todo en el modelo 200 de liquidación del Impuesto sobre sociedades, y serán compensadas con futuras bases imponibles positivas que pueda generar la sociedad.
Por lo tanto, la compensación se realizará con futuras bases imponibles positivas que genere la sociedad.
Hay que decir que este derecho de compensación, es un hecho fiscal, y que no se perderá siempre y cuando se informe de las Bases imponibles negativas en la Memoria contable y sobre todo en el modelo 200 del impuesto sobre sociedades.
Los limites fiscales a la compensación, se establecen en el , que indica lo siguiente:
“1. Las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos siguientes con el límite del 70 por ciento de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización establecida en el artículo 25 de esta Ley y a su compensación1.
En todo caso, se podrán compensar en el período impositivo bases imponibles negativas hasta el importe de 1 millón de euros.”
La disparidad entre el concepto de pérdidas contables y pérdidas fiscales (o Base Imponible), es tal que es posible que las pérdidas contables se hayan visto compensadas ya, mientras que las pérdidas fiscales o base imponible todavía no por no haber conseguido todavía bases imponibles positivas con las que compensarlas. Y también puede suceder lo contrario, que las pérdidas contables no hayan sido compensadas, pero que ya se hubiera obtenido Bases Imponibles positivas que compensen las negativas.
De tal modo, que compensar o no las pérdidas contables, no tiene ningún efecto sobre la compensación de las pérdidas fiscales o bases imponibles negativas, y al revés.
3. Reconocimiento del efecto contables de las pérdidas fiscales.
Desde el punto de vista contable, la existencia de una base imponible negativa, según la Norma de Registro y Valoración 13ª del PGC, y 15 del Plan General de Contabilidad de Pymes, puede dar lugar a registrar el derecho de compensación por el efecto impositivo (tipo impositivo por la Base Imponible negativa) en el activo del balance, concretamente en la cuenta 4745 Crédito por pérdidas a compensar del ejercicio, o no.
De este modo, se reconocerá siempre y cuando no existan dudas razonables sobre su compensación en los próximos 10 años, en caso contrario no se registrará contablemente este derecho y se informará tan solo en la Memoria.
Evidentemente, el registro contable de este derecho conllevará una menor pérdida contable, distanciándose aún más si cabe de la pérdida fiscal, que no reconocerá este efecto en ningún caso.
En el mismo sentido se pronuncia la Resolución de 9 de febrero de 2016, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se desarrollan las normas de registro, valoración y elaboración de las cuentas anuales para la contabilización del Impuesto sobre Beneficios; y también consulta número 3 del BOICAC número 94/junio 2013, que versa sobre el tratamiento de la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores cuando no se hubiera registrado contablemente un crédito por pérdidas a compensar.
También, en el párrafo 2.3 de la NRV 13ª, en la que se indica que “en la fecha de cierre de cada ejercicio, la empresa reconsiderará los activos por impuesto diferido reconocidos y aquéllos que no haya reconocido anteriormente. En ese momento, la empresa dará de baja un activo reconocido anteriormente si ya no resulta probable su recuperación, o registrará cualquier activo de esta naturaleza no reconocido anteriormente, siempre que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras en cuantía suficiente que permitan su aplicación."
Esto significa que previamente al cálculo de la Base imponible, se reconocería el crédito por pérdidas a compensar con abono a la cuenta 6301 Impuesto diferido, y posteriormente se calcularía la base imponible, a partir del resultado contable antes de impuestos, y si considerar las pérdidas fiscales como un ajuste al resultado contable.
La consulta del ICAC, sigue considerando, que adicionalmente, en el supuesto de quedar cuantías pendientes de compensar en ejercicios futuros, y de cumplirse las condiciones para su registro de acuerdo con lo señalado en el apartado 2.3 de la NRV 13ª, se reconocerá el correspondiente activo siempre que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras en cuantía suficiente que permitan su aplicación en sintonía con la interpretación de este Instituto publicada en la consulta 10 del BOICAC nº 80, de diciembre de 2009.
El registro del crédito fiscal como activo por impuesto diferido se podrá realizar mediante un cargo en la cuenta 4745. Créditos por pérdidas a compensar, con abono a la cuenta 6301. Impuesto diferido.
Si por prudencia no se hubiera realizado en el año de generación, y posteriormente se disiparan las dudas sobre su compensación, se registrarán en ese ejercicios posterior con abono al resultado del ejercicio (638. Ajustes positivos en la imposición sobre beneficios). Queda justificado por la NRV 22ª Errores, cambios de criterio y cambios en las estimaciones contables, en la cual el cambio en las estimaciones contables se reconocerá en el ejercicio que se produzca con cargo o abono al resultado del ejercicio. Por lo tanto, nos encontramos un cambio en las estimaciones contables.
En todo caso cabe recordar que, en aplicación del principio de devengo, el gasto por el impuesto sobre beneficios, tanto corriente como diferido, debe contabilizarse en el propio ejercicio al que se refiere con independencia del momento del pago de la deuda tributaria resultante.
4. Bibliografía.
Consulta 10 del BOICAC nº 80, de diciembre de 2009. Sobre el tratamiento contable del reconocimiento de activos por impuestos diferidos derivados del derecho a compensar bases imponibles negativas.
Consulta número 3 del BOICAC número 94/junio 2013, sobre el tratamiento de la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores cuando no se hubiera registrado contablemente un crédito por pérdidas a compensar.
Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades,
Norma de Registro y Valoración 13ª del PGC, impuesto sobre sociedades
Norma de Registro y Valoración 22ª Errores, cambios de criterio y cambios en las estimaciones contables, del PGC.
Norma de Registro y Valoración 15 del Plan General de Contabilidad de Pymes
Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital.
1 Hay que tener en cuenta que este límite del 70 %, para el ejercicio 2024, tras la sentencia del Tribunal Constitucional en Sentencia de 18 de enero de 2024 (Sentencia TC 11/2024),se ha vuelto a reestablecer los límites del 50% o 25% (en lugar del 70%) para la compensación de bases imponibles negativas (BINs) dependiendo de si el importe neto de la cifra de negocios de los 12 meses anteriores alcanza los 20 o los 60 millones de euros
LA DESCONVOCATORIA DE LA JUNTA GENERAL DE SOCIOS:
SU POSIBILIDAD, SUS REQUISITOS Y SU PERTINENCIA
La Ley de Sociedades de Capital (en adelante, LSC) se ocupa ampliamente de regular la convocatoria de junta general, estableciendo quién tiene la facultad de hacerla, qué requisitos formales deben respetarse, con qué antelación se debe cursar, por qué medios se traslada a los socios o, incluso, de qué manera los minoritarios pueden solicitarla (). Pero no dice nada, en cambio, acerca de la desconvocatoria, por lo que quizás la primera duda que surge es, precisamente, la de determinar si es o no posible desconvocar una junta.
La respuesta es afirmativa. Y es que, por más que la LSC no prevea este trámite, tampoco lo prohíbe expresamente, entendiéndose por ello que es una posibilidad que formará parte del conjunto de facultades que asisten a los administradores a la hora de gestionar la sociedad mercantil. Como señala la Audiencia Provincial de Álava, en su Sentencia 240/2004, de 7 de diciembre, “el vacío normativo no significa que el legislador haya querido prohibir la desconvocatoria de las juntas generales. La facultad y competencia para convocar las juntas generales en una sociedad anónima corresponde a los administradores de la sociedad, por tanto, caso de que pueda desconvocarse la junta en aras al interés social, corresponde al mismo órgano de administración la desconvocatoria”. Así pues, si entienden que hay razones por las que una junta previamente convocada debe desconvocarse, nada les impide hacerlo. Aunque será necesario que se observen unas determinadas formalidades, que no buscan otra cosa, eso sí, que evitar un uso torticero de este recurso que acabe dificultando, a la postre, el normal desarrollo de la toma de decisiones en el ámbito de la compañía. De ahí esa llamada jurisprudencial a observar siempre el interés social.
Frente a esto, nada pueden hacer u objetar los socios, aunque no hayan faltado en la práctica intentos para ello. Es el caso, por ejemplo, de dos socios que se personaron en el domicilio social en el día y la hora para la que se había convocado una junta, después desconvocada, y pretendieron adoptar acuerdos de forma válida. Pero la Audiencia Provincial de Barcelona, en su Sentencia de 18 de febrero de 2004, recuerda que “La junta que constituyeron los Sres. Fernando e Isabel (conociendo el acuerdo de desconvocatoria) no fue precedida de una convocatoria válida, porque el órgano competente para ello decidió dejarla sin efecto. Por esa razón la Sentencia apelada declaró su nulidad”. Y es que, una vez desconvocada la junta, el efecto es exactamente el mismo que si nunca se hubiera convocado.
La necesaria coincidencia de sujetos
El elemento determinante a la hora de considerar correctamente efectuada una desconvocatoria de junta es la de que sólo hay una persona facultada para llevarla a cabo: la misma persona que la ha convocado. Esto puede parecer de Perogrullo, pero en realidad no lo es. Salvo en los casos de administrador único, la convocatoria de junta podrán llevarla a cabo un número diverso de personas, lo cual daría lugar a la posibilidad de que aquélla que pretendiera desconvocar la junta no fuera, en realidad, la misma que previamente la hubiera convocado.
Un caso paradigmático del problema al que se verían abocadas las sociedades, de no existir esta exigencia de identidad entre quien ha convocado y quien pretende desconvocar, se produce en caso de administradores solidarios: uno de ellos podría convocar la junta y el otro desconvocarla, repitiendo además esto una y otra vez, de manera que la constante desconvocatoria de juntas provocase, de facto, un bloqueo permanente de la junta general. Por eso mismo, para evitar el indeseable efecto que esta situación provocaría, sólo será válida la desconvocatoria realizada por la misma persona física que haya hecho previamente la convocatoria. Así pues, en caso de administradores solidarios, únicamente el que haya convocado podrá después desconvocar. Precisamente una situación como ésta es la que analiza la Audiencia Provincial de Girona en su Sentencia 5/2015, de 20 de enero, en la que resuelve que no es válida la desconvocatoria realizada por un administrador solidario sobre la convocatoria efectuada por el otro: “La limitación encuentra su razón de ser, por una parte, en la necesidad de dotar de seguridad jurídica a la desconvocatoria, y por otra, en la de evitar la disfunción que para la vida de la sociedad podría suponer el ejercicio abusivo de la facultad en supuestos como el presente, en que los dos administradores están enfrentados, dando lugar, como apunta la sentencia de primer grado, a un bucle de convocatorias y desconvocatorias, con el consiguiente perjuicio para los intereses de la sociedad”.
Del mismo modo, cuando la junta la haya convocado el Registrador mercantil, no podrán desconvocarla los administradores, tal y como apunta la Sentencia 709/2023, de 17 de mayo, de la Audiencia Provincial de Málaga. Sean cuales sean las concretas circunstancias del caso, se trata de evitar en definitiva el juego del perro y el gato.
Hay un único supuesto en el que podrá desconvocar la junta una persona distinta a la que la hubiese convocado: el de imposibilidad absoluta de que lo haga el convocante. Esto es lo que sucederá, por ejemplo, si ese administrador convocante fallece y, entendiendo preciso desconvocar la junta, es otro administrador el que lo hace. En supuestos así, es obvio que decae la exigencia de plena identidad, aunque no es menos obvio que esa desconvocatoria -como cualquier otra- deberá hacerse en atención al interés social y en un marco de actuación presidido por la buena fe.
Libertad de criterio a la hora de desconvocar
A pesar de lo que acabamos de señalar, no se exige que la desconvocatoria venga motivada. Si se piensa bien, es ésta una exigencia que tampoco se establece respecto a la convocatoria, por entender que el administrador decide convocar a la junta cuando lo estima oportuno (más allá de la obligación de junta ordinaria para la aprobación de cuentas o del deber de convocar cuando lo requiera notarialmente un minoritario). Así pues, del mismo modo en que el administrador tiene plena libertad para convocar, sin necesidad de justificar las razones que le conducen a ello, no es preciso tampoco que lo haga cuando decide desconvocar la junta que él mismo haya anunciado previamente. Puede desconvocar ad nutum. Con todo, en la medida en que estamos ante un acto mucho menos común de lo que pueda ser el de convocar la junta, parece recomendable -aunque no legalmente exigible- que el administrador justifique someramente las razones por las que ha considerado que resultaba conveniente desconvocar (generalmente posponer) una junta que ya estaba prevista. En ocasiones, la razón puede ser tan sencilla como la corrección de errores, como en algún caso se ha comunicado como hecho relevante en sociedades cotizadas. En otras, como consecuencia de eventos excepcionales como resultó la pandemia de la Covid-19. Y en algunas otras, tampoco hay que omitirlo, por voluntad estratégica de los administradores o del grupo de control que los respalda.
Insistiendo en que una eventual explicación no es preceptiva, sí parece casi una necesidad en el marco de la debida cortesía societaria, por cuanto no deja de ser una alteración de los planes ya previamente trazados que, de una u otra forma, aunque sea en relación con cuestiones estrictamente logísticas, acabará impactando sobre los socios, quienes ya contaban con la celebración de la junta. Así lo recoge la Sentencia del Tribunal Supremo 198/2004, de 17 de marzo, que no cuestiona la eficacia de la desconvocatoria pero advierte, eso sí, de los eventuales perjuicios que puede generar ésta a los socios.
Requisitos formales.
El silencio legislativo que pesa sobre la desconvocatoria provoca que no haya una regulación expresa de la misma y, por tanto, de las que serían sus exigencias formales, entre las que quizás el aspecto más importante -relacionado con lo que acabamos de indicar en relación con los socios- tiene que ver con el plazo de antelación con que se lleve a cabo. Al no existir una norma sobre esta cuestión, cabe entender que el administrador es libre de desconvocar la junta en cualquier momento, con una antelación que puede ser de días, de horas, o incluso de minutos, en los casos más extremos. En todo caso, si fuera este último el caso, la exigencia (más por decoro que por imperativo legal) de una explicación o justificación parece adquirir una relevancia especial.
Es evidente, eso sí, que una junta no se puede desconvocar cuando ya se ha iniciado su celebración. Y eso que, en ocasiones, la estrategia del grupo de control (que ostentará la administración) podría invitar a hacerlo. Pero no cabe desconvocar aquello que ya está en marcha y, por lo tanto, el inicio de la sesión (con la constitución de su mesa) marca el límite final en el que puede el administrador cursar la desconvocatoria.
En cualquier caso, el sentido común y la cortesía societaria llevan implícita la exigencia de que sea lo más amplio posible. Salvo situaciones excepcionales, en las que se produzca un evento imprevisto o súbito, determinante por sí solo para entender preferible desconvocar la junta, lo natural será que el administrador haya tomado la decisión con cierto margen de tiempo y, por ello, incluso en términos de diligente administración, lo oportuno es que lo comunique a los socios a la mayor brevedad, esto es, con la máxima antelación posible.
Por lo que respecta al modo en que los administradores podrán comunicar la desconvocatoria, nos encontramos de nuevo ante el efecto propio del silencio legislativo: a diferencia de la convocatoria, para la que se establecen determinadas posibilidades que serán de obligada observancia, en función de lo que se haya previsto en los estatutos sociales, la desconvocatoria no está sujeta a formalidad legal alguna, por lo que regirá el principio de libertad de forma. Ahora bien, es evidente que el administrador deberá hacer todo lo posible para asegurarse de que la desconvocatoria, efectivamente, es conocida por todos los socios. Y volviendo aquí a la idea de cortesía societaria, casi parece exigible que la desconvocatoria cumpla con mayores garantías de comunicación directa a los socios de las que cabría respetar en el caso de una convocatoria. Asimismo, será conveniente para el propio administrador que desconvoca la junta tener algún medio que acredite que ha comunicado esta circunstancia a todos los socios, para evitar posteriores reclamaciones por parte de aquéllos que pudieran pensar que la junta seguía estando convocada o, incluso, los problemas derivados de una junta irregularmente celebrada, en supuestos (ciertamente rocambolescos) como el que aborda la Sentencia 74/2022, de 7 de febrero, de la Audiencia Provincial de Madrid.
A todo ello se refiere la Resolución de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública de 10 de junio de 2022, que recuerda en primer lugar que la desconvocatoria no está sujeta a requisitos legales, pero que concluye después que deben aplicarse todas las medidas pertinentes para asegurar que todos los socios conocen la decisión y la conocen con antelación suficiente, lo cual se cumple si su comunicación se asemeja al máximo a la que se haya usado con la convocatoria. Y siempre con la exigencia, claro está, de que “la desconvocatoria debe hacerse de tal forma que todos los socios puedan conocer con certeza que la junta no se va a celebrar y por ello debe sujetarse a ciertas formalidades, que garanticen ese conocimiento universal de los previamente llamados”, como recuerda la Audiencia Provincial de Salamanca, en su Sentencia 801/2022, de 15 de diciembre.
Reflexiones finales
La desconvocatoria de una junta, como sucede en buena medida con la convocatoria, puede obedecer a finalidades estratégicas, propias del juego de equilibrios entre mayoría y minoría. Es cierto que puede ser fruto de situaciones meramente operativas, como las que hemos indicado, pero no serán pocas las ocasiones en que guarde relación con los intereses del grupo de control. Por otro lado, como venimos apuntando y como deja claro la jurisprudencia, es un acto perfectamente válido y que tiene un efecto inmediato: provoca la ineficacia de cualquier intento posterior de celebrar la junta que previamente se había convocado.
Pero por más que pueda ser una herramienta útil para el grupo de control, su uso debe estar sujeto siempre al respeto al interés social y, en buena medida también, al de los derechos de los socios. El administrador podrá acordar la desconvocatoria cuando la considere pertinente, pero podrán también los socios exigirle la correspondiente responsabilidad si, al hacerlo, se observa que está infringiendo su deber de diligente administración (impuesto por el ).
Por todo ello, el administrador que se proponga desconvocar una junta debe plantearse a sí mismo, en primer lugar, un doble examen. En primer lugar, debe cerciorarse de que la desconvocatoria de junta está debidamente justificada y obedece al interés social. Y en segundo lugar, debe asegurarse de que está facultado para ello, lo cual sólo sucederá cuando él mismo haya sido quien la había convocado. Superados estos dos filtros, nada le impedirá proceder a la desconvocatoria, si bien deberá tramitarla con la mayor exquisitez posible en las formas. No tanto por una exigencia legal como, en cambio, por un ejercicio responsable de sus funciones. Esto se proyectará en ofrecer a los socios las explicaciones pertinentes sobre la decisión adoptada, comunicársela de manera que puedan conocerla y hacérsela saber con la mayor antelación posible, respecto a la fecha para la que estaba convocada esa sesión que ya no se celebrará.
REPARTO DE DIVIDENDOS. ASPECTOS CLAVE
Extracto: Las sociedades de capital pueden repartir dividendos cuando sus beneficios anuales y las reservas disponibles acumuladas en ejercicios anteriores minoradas en las pérdidas de ejercicios anteriores superan la cifra del capital social más las reservas legales, más en su caso las reservas establecidas en los estatutos. El valor del patrimonio neto contable, antes y después del reparto, no puede resultar inferior al capital social.
Normativa: RD Legislativo. 1/2010, de 2/7, TRLSC, Arts. , , a y . RD 1514/2007, de 16/11, Plan General de Contabilidad, Cuarta y Quinta partes y Nota 3.2 del contenido de la memoria. Ley 27/2014, de 27/11, IS, Arts. , , y . Ley 35/2006, de 28/11, IRPF, Arts. , y .
Varios son los aspectos a tener en cuenta para la aprobación y ejecución de un reparto de dividendos por parte de una sociedad de capital, y así:
MERCANTILMENTE
Para poder repartir dividendos con cargo a resultados del ejercicio una sociedad de capital tras el cierre de un ejercicio económico y tener formuladas las cuentas debe cumplirse una serie de requisitos, que deberán ser comprobados por el órgano de administración de la sociedad y estos están previstos en la normativa mercantil tanto para la protección de los intereses de la propia sociedad como de los acreedores de la misma y básicamente son: tener cubierta su reserva legal (De acuerdo al Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital habrá de dotarse a la reserva legal el 10% de los beneficios hasta alcanzar un 20% del capital social de la sociedad); compensar previamente las pérdidas de los ejercicios anteriores (De acuerdo al Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital, su compensación será obligatoria si las pérdidas de ejercicios anteriores hicieran que el valor del patrimonio neto de la sociedad fuera inferior a la cifra del capital social); no estar en desequilibrio patrimonial; el patrimonio neto no debe ser inferior al capital social antes o después del reparto; destinar al menos el 5 % del importe del resultado para cubrir el fondo de comercio, requisito que solo hay que cumplir si éste figura en el balance de la sociedad; si existen gastos de I+D, el importe de las reservas disponibles ha de ser, como mínimo, igual al de los gastos que tenga la empresa en este concepto. Y además si se reparten dividendos con cargo a reservas, lo que nada impide que se haga en sociedades con años de trayectoria positiva, además de cumplir con todos requisitos anteriormente mencionados los dividendos se deberán repartir exclusivamente con cargo a las reservas disponibles de la empresa.
A la pregunta ¿Se puede acordar un reparto de dividendos con cargo a cuenta del resultado del ejercicio futuro? La respuesta es sí, pero solo con cargo al resultado del ejercicio inmediatamente siguiente y además de cumplir con todos los requisitos exigidos para el reparto con cargo al beneficio del ejercicio corriente se deberá por el órgano de administración redactar un informe contable en el que se establezca la evolución y liquidez de la compañía y al cerrar ejercicio futuro, el resultado de este tiene que ser superior al dividendo repartido o acordado. Además, hay que descontar antes del reparto los costes que se estimen en los que se va a incurrir.
En referencia al informe reseñado los administradores deben formular un estado contable en el que se ponga de manifiesto el importe de los dividendos, así como que existe liquidez suficiente para llevar a cabo el reparto. Al efecto, el PGC dispone, con referencia a la Nota 3.2 del contenido de la memoria, que el estudio de las disponibilidades de tesorería debe abarcar un año desde la fecha del acuerdo de distribución del dividendo a cuenta. El modelo, puesto que no existen uno de tipificado, podría ser, sencillamente, el siguiente: Estado contable de previsión de liquidez desde el dd.mm.aaaa al dd.mm.aaaa+1: Disponibilidad en la fecha del acuerdo + Previsión de cobros durante el período – Previsión de pagos durante el período = Disponibilidad líquida prevista al cabo de un año.
Y tras lo anterior cuando una sociedad de capital decide repartir dividendos lo segundo que debe tener en cuenta es la distinción de las fechas, en plural, que deberá fijar a tal fin; y así hay que distinguir por un lado la fecha de la aprobación del dividendo, que es la de la Junta anual donde se acuerda la aprobación de cuentas y la aplicación del resultado del ejercicio cerrado, esta junta en la mayoría de sociedades se celebra en junio, y por otro lado la fecha del pago o de los pagos, generalmente se hace una vez al año, pero en ocasiones se pagan anticipos como dividendos a cuenta o se reparte el importe en varios momentos a lo largo del año para ajustarse a la capacidad de tesorería de la empresa.
Una cuestión importante el reparto de dividendos debe estar propuesto por el órgano de administración y debe aprobarse por la junta de socios; por tanto, en el orden del día de la convocatoria de la junta de accionistas para su acuerdo debe estar perfectamente establecido estos términos. Y en la propuesta realizada por el órgano de administración debe hacerse constar el importe total que se destina a dividendos, el importe por acción o participación, con cargo a que partida (beneficios del ejercicio, reservas, remanente, etc) se va a realizar tal reparto, así como que tipo de dividendos se reparte: ordinarios, extraordinarios, a cuenta, en acciones, flexibles o complementarios.
Nada impide que el dividendo pueda acordarse bien como un porcentaje a aplicar sobre el capital desembolsado o bien como un importe en euros por acción, debiendo considerarse que, si la sociedad tiene acciones propias o autocartera, el dividendo que pudiera corresponder a estas acciones deberá repartirse entre el resto de los accionistas. También deben tenerse en cuenta las limitaciones que, respecto a la distribución de dividendos, tiene prevista la normativa mercantil tanto para la protección de los intereses de la propia sociedad como de los acreedores de la misma.
El Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, que en su establece lo siguiente:
1. En la sociedad de responsabilidad limitada, salvo disposición contraria de los estatutos, la distribución de dividendos a los socios se realizará en proporción a su participación en el capital social.
2. En la sociedad anónima la distribución de dividendos a las acciones ordinarias se realizará en proporción al capital que hubieran desembolsado.
Por tanto, en las sociedades anónimas no es posible realizar un reparto de dividendos que no respete la proporción de los socios en el capital desembolsado, mientras que en las sociedades de responsabilidad limitada sí existe la posibilidad de efectuar una distribución de dividendos diferente la proporción de los socios en el capital desembolsado siempre que así lo establezcan los estatutos sociales.
La posibilidad de incluir una cláusula en los estatutos sobre la distribución de dividendos por cabezas en lugar de por la participación en el capital social a la hora de constituir una sociedad de responsabilidad limitada se pronunció la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fé Pública, en su resolución de 14 de abril de 2021, permitiendo su inscripción en el Registro Mercantil. De hecho dejó abierta la puerta a otras configuraciones en el reparto de dividendos siempre que no se trate de un pacto leonino, que es aquel que excluye a uno o más socios de toda parte en las ganancias o en las pérdidas, al estar expresamente prohibido por el .
Si se quiere modificar los estatutos sociales a los efectos de contemplar lo establecido para las sociedades limitadas, dicha modificación de los estatutos sociales necesita de la mayoría legal reforzada, es decir, el voto favorable de más de la mitad de los votos correspondientes a las participaciones en que se divida el capital social, y como la modificación afectaría a los derechos individuales de los socios además haría falta el consentimiento de los afectados, es decir de aquellos socios cuyo reparto de dividendos se viera minorado respecto de su participación en el capital social.
CONTABLEMENTE:
En el momento del acuerdo de aplicación del resultado y del reparto de dividendos la sociedad que reparte los dividendos registrará un cargo en la cuenta (129) Resultados del ejercicio con abono a las cuentas (112) Reserva legal, (113) Reservas voluntarias y (526) Dividendo activo a pagar.
Y en la fecha del pago del dividendo se carga la cuenta (526) Dividendo activo a pagar con abono a la cuenta (572) Bancos y a la cuenta (4751) Hacienda Pública, acreedora retenciones practicadas.
El momento y la forma de pago se establece por la propia junta en el acuerdo de distribución del resultado y, de no hacerse así, se entiende que será pagadero en la sede social a partir del día siguiente al del acuerdo.
Por lo que se refiere al registro contable del reparto del dividendo si este se acuerda utilizando reservas disponibles de ejercicios anteriores en lugar del resultado del ejercicio, la cuenta de cargo sería, lógicamente, la de reservas en lugar de la propia cuenta (129) Resultados del ejercicio. Y así realizaríamos el siguiente registro cargaríamos la cuenta (113) Reservas voluntarias con abono a la cuenta (526) Dividendo activo a pagar.
En cambio, para el caso de un dividendo a cuenta, entonces se hace el siguiente registro contable:
En el momento del acuerdo del dividendo a cuenta se carga la cuenta (557) Dividendo activo a cuenta con abono a la cuenta (526) Dividendo activo a pagar.
Y cuando se pague el dividendo a cuenta antes de la aplicación definitiva del resultado se carga la cuenta (526) Dividendo activo a pagar con abono a la cuenta (572) Bancos y a la cuenta (4751) Hacienda Pública, acreedora retenciones practicadas.
Y por último cuando se apruebe el resultado y su aplicación definitiva se carga la cuenta (129) Resultados del ejercicio con abono a las cuentas (112) Reserva legal, (113) Reservas voluntarias y (557) Dividendo activo a cuenta.
La cuenta 557 “Dividendo activo a cuenta” deberá figurar en el balance de situación minorando los fondos propios. Su cancelación se producirá en el momento en el que se registre el acuerdo de la aplicación definitiva de resultados.
Contabilización en una sociedad por los dividendos recibidos de otra sociedad en la cual participa en sus fondos propios; en definitiva, contabilización en sede del socio:
En la fecha de aprobación del reparto del dividendo se carga la cuenta (545) Dividendo a cobrar con cargo a la cuenta (760) Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio.
En la fecha de cobro del dividendo se carga la cuenta (572) Bancos y la cuenta (473) Hacienda pública retenciones y pagos a cuenta con abono a la cuenta (545) dividendo a cobrar.
TRIBUTARIAMENTE:
En primer lugar, el reparto de dividendos, en ninguna de sus formas, nunca es un gasto deducible de conformidad con .
“Artículo 15. Gastos no deducibles. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:
a) Los que representen una retribución de los fondos propios.
A los efectos de lo previsto en esta Ley, tendrá la consideración de retribución de fondos propios, la correspondiente a los valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades, con independencia de su consideración contable.
Asimismo, tendrán la consideración de retribución de fondos propios la correspondiente a los préstamos participativos otorgados por entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.”
Si quien recibe los dividendos es una sociedad entonces tales dividendos forman parte de la base imponible del impuesto sobre sociedades pues en la se establece: “En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.” En sede de la sociedad que recibe los dividendos, estos se consideran a efectos del impuesto sobre sociedades como ingresos sujetos a tributación y están sometidos a una la impositiva que corresponda según se establece en el , que con carácter general será del 25%, y además también están sometidos de conformidad con el a una retención del 19%.
Con arreglo a lo dispuesto en el se aplica una exención de tributación del 95% de la cuantía de los dividendos obtenidos si la entidad perceptora posee, al menos, un 5% de la entidad que lo reparte. Sin importar si participa en la misma de forma directa o indirecta. Se exige que esa participación se haya mantenido de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que se puede exigir que se repartan los beneficios. Si no se cumple este requisito, se tiene igualmente derecho a la exención del 95% si se mantiene después la participación en la entidad hasta que se complete ese plazo de un año.
En los supuestos de grupos de empresas que tributan en el régimen especial de consolidación fiscal, se aplica la misma regla general. La entidad que reciba dividendos de sus empresas participadas debe integrar en su resultado el 5% de los dividendos recibidos, con independencia del régimen fiscal de tributación.
Si la entidad que reparte los dividendos tiene la consideración de no residente, para que se pueda aplicar la exención, la entidad participada tiene que haber estado sujeta y no exenta a un impuesto extranjero similar al IS, cuyo tipo nominal sea, al menos, del 10%. Se da por cumplido este requisito si la entidad participada es residente en un país con el que España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional, que contenga cláusula de intercambio de información. En ningún caso se entenderá cumplido este requisito cuando la entidad participada sea residente en un país o territorio calificado como paraíso fiscal, excepto que resida en un Estado miembro de la Unión Europea y el contribuyente acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realiza actividades económicas.
En virtud del no se practicará retención en los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el
Cuando el socio que recibe los dividendos es persona física residente en territorio español los mismos están sometidos a tributación el IRPF de conformidad con lo establecido en el que establece:
. Tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario los siguientes: 1. Rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad. Quedan incluidos dentro de esta categoría los siguientes rendimientos, dinerarios o en especie: a) Los dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad.”
Estableciendo el que el porcentaje de retención e ingreso a cuenta sobre los rendimientos del capital mobiliario será del 19 por ciento.
Si el socio que recibe los dividendos no es residente, con carácter general, no existiendo convenio, los no residentes que obtengan intereses o dividendos en territorio español, deberán tributar al tipo de gravamen vigente en el año en que se haya devengado el rendimiento, actualmente el 19%.
La base imponible es, en general, el importe íntegro percibido.
No obstante, tratándose de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea, en relación con los rendimientos obtenidos desde el 1 de enero del 2010, o en el Espacio Económico Europeo con efectivo intercambio de información tributaria. Con efectos desde 11 de julio de 2021, las referencias normativas a efectivo intercambio de información tributaria hay que entenderlas efectuadas a la existencia de normativa sobre asistencia mutua en materia de intercambio de información tributaria, en relación con los rendimientos obtenidos desde el 1 de enero del 2015, para la determinación de la base imponible podrán deducir los gastos previstos en la Ley del IRPF, si son personas físicas, o en la Ley del IS si son entidades, siempre que se acredite que están directamente relacionados con los rendimientos.
Para terminar, es importante no olvidar en el caso de un reparto de dividendos distinto a la participación en el capital social, aunque esté contemplado en los estatutos que el establece que “3. Los rendimientos del capital se atribuirán a los contribuyentes que sean titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos, de que provengan dichos rendimientos según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de las pruebas aportadas por aquéllos o de las descubiertas por la Administración... Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de los bienes o derechos, la Administración tributaria tendrá derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal u otros de carácter público.”
Y en ese mismo sentido se pronuncia la Dirección General de Tributos en su consulta vinculante V2779-19, tratándose de socios personas físicas, los dividendos recibidos se imputarán a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas conforme a su porcentaje de participación en el capital social, con independencia del acuerdo privado al que hayan llegado los socios para su reparto. Y todo ello sin perjuicio de los efectos que pudieran derivarse en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en aquellos socios que perciban dividendos superiores a los correspondientes a su porcentaje en el capital social.
EL PRINCIPIO DE REGULARIZACIÓN ÍNTEGRA EN MATERIA TRIBUTARIA, CONTRAPOSICIÓN AL ENRIQUECIMIENTO INJUSTO DE LA ADMINISTRACIÓN
“Visión, creación y mandato jurisprudencial”
El concepto de regularización íntegra en el ámbito tributario, especialmente en el caso del IVA, ha generado un debate intenso tanto en la jurisprudencia como en la doctrina administrativa. Este artículo se centrará en analizar el marco actual de la regularización del IVA en procedimientos de comprobación limitada, haciendo énfasis en la doctrina del Tribunal Supremo y del Tribunal Económico-Administrativo Central, así como en las implicaciones prácticas para los contribuyentes.
Estamos, por tanto, ante un concepto jurídico que por mandato jurisprudencial se perfecciona en principio, que obliga a los órganos administrativos encargados de la comprobación tributaria a resolver tanto los aspectos negativos como los positivos derivados de una regularización, es decir, si la Administración determina que el contribuyente no tenía derecho a deducir cuotas de IVA, debe simultáneamente evaluar si éste tiene derecho a recuperar cantidades indebidamente repercutidas.
Por ejemplo, si un sujeto pasivo deduce cuotas de IVA indebidamente soportadas debido a errores del repercutidor, la Administración no puede limitarse a negar la deducibilidad de esas cuotas; debe también determinar si el contribuyente tiene derecho a la devolución de ingresos indebidos en el mismo procedimiento.
Sin embargo, el TEAC ha limitado la aplicación de este principio en ciertos procedimientos, argumentando que los procedimientos de comprobación limitada carecen de facultades suficientes para abarcar todas las cuestiones relacionadas con la devolución de ingresos indebidos, esto ha generado situaciones conflictivas para los contribuyentes, como ilustran dos casos relevantes analizados por este Tribunal:
ANÁLISIS Y CONSECUENCIAS DEL CAMBIO JURISPRUDENCIAL SOBRE EL DESPIDO DISCIPLINARIO
El 27 de febrero de 2021 el Diario de Ibiza, en su edición digital, informaba que la Fiscalía investigaría los casos de presunto acoso sexual a varias alumnas de la Fundació Escola Superior d’Art Dramàtic de les Illes Balears (en adelante, ESADIB) por parte de un profesor y miembro del equipo directivo del centro.
El caso del ESADIB, que en su momento despertó mucho interés mediático, concluyó en marzo de 2021 con el despido disciplinario de un profesor del Área de Teoría Teatral por acoso sexual a varias de las alumnas del centro, en el que llevaba prestando servicios desde 2007, primero como profesor asociado y después como funcionario interino. Se daba la circunstancia que el profesor formaba parte del equipo directivo del centro como Secretario Académico del Centro ESADIB.
En diciembre de 2020 ESADIB puso en conocimiento de la Inspección Educativa que se había tenido conocimiento de las quejas de una alumna sobre el comportamiento del docente. El Centro inició una investigación interna en la que se recabaron los testimonios de más de 50 alumnas y alumnos, además de otros docentes. Se puso el caso en conocimiento de la Fiscalía y el Instituto Balear de la Mujer emitió informe definiendo el acoso sexual del profesorado hacia las alumnas y evidenciando sus consecuencias para ellas.
En marzo de 2022 el Juzgado de lo Social nº 4 de Palma dictó sentencia desestimando la demanda por despido improcedente del trabajador. No obstante, en febrero de 2023 la sala de lo Social del Tribunal Superior de Justicia de Les Illes Balears (TSJ-IB) estimó el recurso del profesor contra aquélla y dictó sentencia revocando la sentencia recurrida, declarando la improcedencia del despido. Finalmente, el caso llegó al Tribunal Supremo (TS) mediante recurso de casación presentado por ESADIB.
La Sala de lo Social del TS ha dictado la reciente sentencia núm. 1250/2024 en la que el alto Tribunal se aparta de la doctrina prexistente sobre el modo de proceder en los supuestos de despido disciplinario. La sentencia representa un punto de inflexión en la gestión de estos despidos en España. Se establece en ella con claridad que debe existir un procedimiento de audiencia previa obligatorio antes de formalizar un despido disciplinario, marcando una evolución significativa en la jurisprudencia laboral.
Por un lado, el TS ha examinado si, de acuerdo con el artículo 7 del Convenio 158 de la Organización Internacional del Trabajo (OIT), el empresario está obligado a escuchar a la persona trabajadora antes de tomar una decisión de despido. El convenio establece que la empresa debe proporcionar la oportunidad a la persona trabajadora de exponer su versión de los hechos, salvo que existan circunstancias excepcionales que lo impidan razonablemente.
Por otra parte, el TS ha debatido si la falta de este trámite invalidaba el despido o si, en cambio, se podía considerar suficiente ante los tribunales el procedimiento formal que establece el , por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores (en adelante ET).
A pesar de que la jurisprudencia establecida hasta la fecha no consideraba como requisito imprescindible este trámite y era suficiente respetar lo previsto por el del ET, los compromisos internacionales adquiridos por España y la evolución de los estándares laborales, hacen necesaria esta evolución.
En su sentencia el TS recalca que el derecho a ser escuchado es una garantía esencial para la persona trabajadora en casos de despido disciplinario, de acuerdo con los principios de buena fe y equidad que deben regir las relaciones laborales. Esta interpretación está plenamente alineada con los valores constitucionales, especialmente el derecho a la defensa y la dignidad del trabajador.
De este modo, a partir de ahora, si una empresa no respeta el trámite de audiencia previa en estos supuestos, el despido podrá ser considerado improcedente o incluso nulo. La improcedencia se traduce en la readmisión de la persona trabajadora o, alternativamente, en el pago de la indemnización compensatoria. La declaración de nulidad supone que el acto anulado no ha existido y, por lo tanto, que la persona trabajadora debe ser restituida en su situación anterior.
No obstante, el TS descarta la retroactividad de esta obligación, con lo que sólo será exigible en los despidos disciplinarios efectuados a partir de la publicación de la sentencia el 18 de noviembre de 2024 (Poder Judicial de España).
Sin duda, las consecuencias de este cambio jurisprudencial serán relevantes, tanto para las personas trabajadoras como para los empresarios. Se refuerza el derecho de la persona trabajadora a ser escuchada antes de perder su puesto de trabajo, no siendo suficiente la comunicación escrita y detallada que exige el del ET, lo que puede evitar decisiones arbitrarias. Por su parte, las empresas deberán revisar sus procedimientos internos para incluir un trámite de audiencia previo. Esta modificación puede implicar una inversión en formación y adaptación de protocolos por parte de los departamentos de recursos humanos.
Por otro lado, la nueva doctrina puede motivar futuros cambios legislativos para aclarar y concretar los requisitos del trámite de audiencia previa, pero será la negociación colectiva la que pueda jugar un papel más relevante en un futuro próximo, regulando cómo debe sustanciarse dicho trámite o estableciendo protocolos para estos supuestos.
Esta sentencia es un ejemplo del papel fundamental que tienen las altas instancias judiciales en la evolución del derecho, en general, y del Derecho Laboral, en particular. La introducción de la obligatoriedad de un trámite de audiencia previa supone un paso adelante en la protección de los derechos de las personas trabajadoras y en la promoción de una relación laboral más equilibrada y justa. Este cambio jurisprudencial, a pesar de requerir un esfuerzo de adaptación inicial, contribuye a fortalecer la seguridad jurídica y la confianza en el sistema de relaciones laborales español, consolidando una visión más humanista de las relaciones laborales, en las que los derechos fundamentales y la dignidad del trabajador tienen una mayor relevancia.
Se refuerza así el compromiso de España con los estándares internacionales y es que, parte de la argumentación que el Supremo utiliza para justificar el cambio doctrinal, es que la obligación viene impuesta por una norma de derecho internacional, el Convenio 158 de la OIT, ratificado en por España y, por ello, de aplicación directa, ya que debe considerarse parte de nuestro ordenamiento jurídico.
Por último, hay que destacar una consecuencia de esta sentencia que, en mi opinión, el TS no ha tenido en cuenta, pero que se va a producir, dificultándose, si no resolviéndose, una práctica cada vez más habitual y extendida. Si pensamos en los despidos ficticios, lo que vulgarmente se conoce como “arreglar el paro”, las empresas han venido en los últimos tiempos usando en fraude de ley el despido disciplinario, ya que sitúa al trabajador en situación legal de desempleo. Pues bien, la exigencia de un procedimiento formal de audiencia previa y el hecho de que sin él el despido disciplinario no sea válido hará que las empresas tengan más dificultad para simularlo, debido a la necesaria intervención de otras personas trabajadoras o de los representantes legales, y dará más herramientas a la administración para levantar y sancionar tales comportamientos fraudulentos por connivencia.
REGISTRO CONTABLE E IMPLICACIONES TRIBUTARIAS EN IVA E IS DE LA CESIÓN DE USO DE VEHÍCULOS TURISMO ADQUIRIDOS POR LA EMPRESA Y CEDIDOS EN PARTE PARA USOS O FINALIDADES PRIVATIVAS DE LOS EMPLEADOS O SOCIOS
1.- INTRODUCCIÓN
La tributación de la cesión de vehículos a empleados —que pueden ser usados a título particular para usos o finalidades privativas — ha sido tradicionalmente objeto de múltiples controversias con la inspección tributaria, lo que ha generado multitud de pronunciamientos administrativos y jurisprudenciales, tanto en sede del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) como en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) e IS.
En relación con el IVA, en ocasiones la inspección ha regularizado la situación de algunas empresas modificando al alza la deducibilidad del IVA soportado en la adquisición de los vehículos (del 50% al 100%), pero liquidando a su vez un IVA devengado, por considerar que la cesión de la empresa al trabajador era una operación onerosa sujeta a IVA, por la parte de uso privativo. De esta forma se eludía la presunción de deducibilidad en un 50% del IVA soportado, previsto en el .
Sin embargo, la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), de 20 de enero de 2021, asunto C-288/19 arrojó mucha luz sobre cuando una cesión del vehículo, por la parte de uso privativo, debe considerarse una operación onerosa, sujeta a IVA. El Tribunal no podía ser más claro y fijaba el siguiente criterio: No puede entenderse que existe una operación onerosa a IVA si “el trabajador no realiza ningún pago, ni emplea parte de su retribución en metálico, y tampoco elige entre diversas ventajas ofrecidas por el sujeto pasivo conforme a un acuerdo entre las partes en virtud del cual el derecho al uso del vehículo de empresa está vinculado a la renuncia a otras ventajas”.
Tras dicha Sentencia, la Audiencia Nacional —en varias sentencias— y posteriormente el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) —también en varias resoluciones— acogieron este criterio jurisprudencial. En estas sentencias se estimaron los recursos interpuestos por las entidades inspeccionadas y se concluyó que, habiéndose probado que el trabajador no realizó ningún pago o renuncia de retribución dineraria por el uso privativo del vehículo, no podía entenderse que la cesión de vehículo fuera una operación onerosa sujeta a IVA por la que la empresa debiera repercutir e ingresar el impuesto. Es decir, en estos casos estamos ante una operación NO SUJETA.
Tras dicho cambio de criterio por parte de la Audiencia Nacional y TEAC, motivado por la Sentencia del TJUE, la Administración Tributaria (AEAT), en agosto de 2023, hizo pública una Nota sobre cuestiones relativas a los vehículos de uso mixto cedidos a empleados, para dar mayor difusión de su criterio interpretativo en esta materia, y en el que ya acogía también el criterio del TJUE.
Una de aquellas sentencias de la Audiencia Nacional que acogieron el criterio del TJUE fue objeto de recurso de casación por el abogado del Estado; recurso de casación que fue admitido por el Tribunal Supremo con el siguiente interés casacional:
“Determinar si la cesión del uso de un vehículo por parte de una empresa a un empleado para su uso particular a título gratuito, en el caso de que se haya deducido la cuota de IVA soportada con ocasión de la adquisición del vehículo, es una operación sujeta a este impuesto o no”.
La Sentencia del Tribunal Supremo, de 29 de enero de 2024 (recurso casación), resuelve la citada cuestión casacional, atendiendo al criterio del TJUE y al cambio de criterio del TEAC, concluye lo siguiente:
“Como ya se ha dicho en los antecedentes, en los años objeto de regularización, la empresa adquirió a terceros vehículos en régimen de renting que fueron cedidos a determinados empleados para su uso mixto, imputándosele a los trabajadores determinados importes en concepto de retribuciones en especie sobre las que practicó ingresos a cuenta del IRPF. La Inspección regularizó la diferencia entre el ingreso a cuenta que procede de dicho cálculo y el efectivamente practicado por la entidad. Tal aumento fue también considerado por la Inspección en la regularización del IVA, incrementándose el IVA soportado deducible del 50 por 100 al 100 por 100. Por ello, consideró que el obligado tributario debe repercutir al trabajador que recibe la retribución en especie, el IVA correspondiente a la disponibilidad del vehículo para los fines particulares del trabajador, siendo la base imponible el valor de mercado de esa cesión.
Por todo ello, la doctrina jurisprudencial que fijamos es la siguiente:
La cesión por el sujeto pasivo del uso de un vehículo afectado —un 50 por 100, por aplicación de la presunción establecida en el , no desvirtuada por la AEAT— a la actividad empresarial, a su empleado para su uso particular, a título gratuito, cuando dicho empleado no realiza ningún pago ni deja de percibir una parte de su retribución como contraprestación y el derecho de uso de ese vehículo no está vinculado a la renuncia de otras ventajas, es una operación no sujeta al IVA, aunque por tal bien se hubiere deducido, también en dicho porcentaje, IVA soportado por el renting del vehículo”.
COMENTARIO: Pueden apreciar nuestros queridos lectores, que se trata de un supuesto de deducción previa del 50% del iva soportado en la adquisición, por lo que el TS, de manera práctica, admite que al haber deducido en el momento inicial el 50%, la posterior cesión no onerosa no está sujeta a IVA, simplificando así tanto las obligaciones materiales en tanto que no hay devengo de iva ni obligación de repercusión, como las obligaciones formales de emisión de factura.
No obstante lo señalado y en aras a una mayor seguridad jurídica, faltaría aclarar por parte del alto tribunal, de manera general y no para un caso concreto en qué términos debe interpretarse el supuesto de autoconsumo de servicios previsto en el , que exige que la prestación de servicios realizada a título gratuito se realice «para fines ajenos a los de la actividad empresarial o profesional», cuando en el momento de la adquisición la empresa ha deducido parcial o totalmente el iva soportado, ya que si bien ha quedado aclarado que si no hay cesión onerosa, la operación no está sujeta a iva, no se ha aclarado si tal cesión no onerosa supone un autoconsumo sujeto (operación asimilada a una prestación de servicios) en la medida en que la empresa haya deducido parcial o totalmente el iva soportado en su adquisición.
Pensemos en que la interpretación que hace la AEAT en su nota explicativa supone que si por ejemplo el contribuyente dedujo el 50% y este % no se cuestiona, en una comprobación futura por parte de la Administración no se regularizaría deducción alguna del IVA soportado ( ya que fue deducido en el 50% el cual se acepta), pero si resultaría exigible el ingreso del IVA devengado correspondiente en esa misma proporción del 50 %, por un supuesto de autoconsumo sujeto (operación asimilada a una prestación de servicios). Además, si hubiese transcurrido más de un año desde la fecha del devengo (cesión del vehículo), la entidad cedente perdería el derecho a la repercusión del IVA (artículo 88 Tres de la Ley del IVA), por lo que no habría carga fiscal adicional para el trabajador, sino para la empresa, quien debería ingresar el IVA devengado correspondiente sin que le sea satisfecho por parte del destinatario de la operación, lo que también supone de facto, la ampliación en el tiempo de las facultades de comprobación y liquidación cuyo plazo de prescripción tributaria de este modo empieza a contar desde que tiene lugar la cesión no onerosa del vehículo al trabajador, y no desde la adquisición de dicho vehículo, bajo el supuesto de que en la misma (en la adquisición) se hubiera aplicado un % de deducción (por ejemplo el 100%) superior al grado o % de afectación del vehículo.
2.- JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA APLICABLE EN IVA. EL CAMBIO DE CRITERIO DEL TJUE
Las sentencias judiciales y resoluciones administrativas que resultan de aplicación a la materia objeto de análisis son fundamentalmente las siguientes:
En este artículo vamos a centrarnos en los aspectos del registro contable y las implicaciones tributarias en IVA e IS de la cesión de uso de vehículos turismo adquiridos por la empresa y cedidos en parte para usos o finalidades privativas de los empleados.
3.- CASO PRÁCTICO DE APLICACIÓN: Retribución en especie por la utilización de vehículo turismo de empresa en parte con fines privativos. Registro contable y efectos en IS, IRPF e IVA.
La Sociedad LAMA S.L. pacta con uno de sus empleados una retribución en especie consistente en la cesión de uso de un vehículo turismo MAZDA CX5 que será utilizado por el trabajador, tanto en su jornada laboral como fuera de ella sin límite alguno de disponibilidad. A estos efectos se firma un contrato tal que parte de su retribución monetaria se verá reducida a cambio de la prestación concedida del referido vehículo. La empresa para evitar problemas con la Agencia tributaria, estima la retribución en especie atendiendo a la disponibilidad de uso del vehículo por el empleado para fines privados sin limitación alguna fuera de su jornada laboral y se estima que alcanza un 79,5% [(8.760 -1.800 horas s/convenio) / 8.760 total horas año]1 .
El valor de adquisición del vehículo es de 50.000€, el impuesto especial sobre determinados medios de transporte asciende a 5.000€, y el IVA según factura asciende a 10.500€.
El valor de la cesión/arrendamiento que la empresa cobra a valor de mercado al empleado se fija en base al valor de un renting a 5 años que para ese tipo de vehículo ofertan la compañías que operan en el mercado, el cual está en 1.000€ mensuales mas IVA. Por tanto la empresa detraerá mensualmente del importe líquido a cobrar la cantidad de 1.210 x 79,5 % = 961,95€ (IVA incluido) mas el importe correspondiente en el referido porcentaje de gastos de mantenimiento y seguro.
El gasto anual de mantenimiento del vehículo, IVA incluido, se estima que ascenderá a 750 euros (620€ mas IVA). El gasto anual del seguro del vehículo ascenderá a 450 euros.
El importe bruto mensual de la retribución dineraria del trabajador son 3.500€. El tipo de retención del trabajador es del 25%, y la seguridad social a cargo del trabajador 200€ mensuales.
1 No obstante, bajo el supuesto de que hubiera alguna limitación al uso para fines privativos, y teniendo en cuenta los medios de prueba pertinentes, la empresa podría aplicar en base a lo antes expuesto, una estimación razonable basada en una disponibilidad atenuada basada en la particularidad o circunstancia específica del puesto de trabajo cuya retribución en especie podría oscilar desde un 33% a un 55% aproximadamente según análisis anterior.
SOLUCIÓN
1.- Nótese que en este caso al cobrar y por tanto facturar la empresa el valor de la prestación de servicios que supone la cesión/arrendamiento del vehículo al empleado, que está sujeta a IVA, no hay retribución en especie, por lo que la contabilidad de esta cesión onerosa será la siguiente, teniendo en cuenta que en este caso la deducción del IVA soportado será del 100%.
- Por la adquisición del vehículo ( en este caso el derecho a la deducción del IVA es del 100%.
| CUENTA | DEBE | HABER |
| (218) Elementos de transporte 50.000 +5.000 | 55.000 | |
| (472) H.P. IVA soportado 100% x 21% x 50.000 (1) | 10.500 | |
| (572) Bancos | 65.500 |
(1) La base imponible del IVA estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo, incluidos los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las mismas operaciones gravadas, excepto el propio Impuesto sobre el Valor Añadido y del Impuesto Especial sobre determinados medios de transporte.
- Por el registro de los gastos de mantenimiento y seguro del vehículo
| CUENTA | DEBE | HABER |
| (622) Reparación y conservación 750/1,21 | 620 | |
| (472) H.P. IVA soportado 620 x 21% | 130 | |
| (625) Primas de seguros | 450 | |
| (572) Bancos | 1.200 |
- Por el registro de la nómina mensual (retribución dineraria) y la facturación por la cesión/arrendamiento del vehículo al empleado y repercusión de los gastos de mantenimiento y seguro.
| CUENTA | DEBE | HABER |
| (640) Sueldos y salarios | 3.500 | |
| (476) Organismos de la Seguridad Social, acreedores | 200 | |
| 4751) H.P. acreedor por retenciones practicadas (25% s. 3.500) | 875 | |
| (465) Remuneraciones Pendientes de pago | 2.425 | |
| (465) Remuneraciones Pendientes de pago (2) | 1.048 | |
| (755) Ingresos por servicios al personal (1.000 + 620/12 + 450/12) x 79,5% = 866 (3) | 866 | |
| (477) Hda publica IVA repercutido 866 x 21% | 182 |
(2) NOTA: Véase que la cesión del vehículo se produce como una prestación de un servicio que realiza la empresa como si se tratase de un tercero, la cual es pagada por el trabajador, no estamos realmente ante una retribución en especie, sino un ingreso que debería en todo caso ser satisfecho por el mismo, por lo que la cuenta a utilizar como contrapartida ( debe) podría ser también un derecho de crédito sobre el trabajador a registrar por ejemplo en la cuenta 544X créditos a corto plazo al personal por cesión de vehículo, abonándose con cargo a bancos cuando el trabajador haga el ingreso o con cargo a la cuenta remuneraciones pendientes de pago si tal importe se le detrae de sus percepciones dinerarias, como es nuestro caso.
(3) También puede entenderse que al tomar como referencia el valor de una cuota de renting ( valor de mercado de la cesión/arrendamiento del vehículo), y dado que los contratos de renting ya llevan incluidos los gastos de mantenimiento y seguro, no deben añadirse otra vez a los efectos de calcular el valor de mercado de la cesión del vehículo, ni los 620€ de mantenimiento , ni los 450 del seguro).
- Por el pago al trabajador
| CUENTA | DEBE | HABER |
| (465) Remuneraciones Pendientes de pago (2425 – 1048) | 1.377 | |
| (572) Bancos | 1.377 |
- Por la amortización al final de año del vehículo. Coeficiente 16%
| CUENTA | DEBE | HABER |
| (681) Amortización del IM (16% s. 55.000) | 8.800,00 | |
| (281) Amortización acumulada IM | 8.800,00 |
2.- BIS. Con los datos del enunciado, supóngase que la cesión del vehículo es una retribución en especie adicional a la retribución dineraria, por la que el empleado no debe abonar nada a la empresa.
CÁLCULO DE LA RETRIBUCIÓN EN ESPECIE ANUAL:
En el presente caso al tratarse de una relación con un trabajador de la empresa aplicaremos las normas de valoración del , dado que se trata de una verdadera remuneración en especie, sin onerosidad por parte del trabajador, por lo que según el criterio del TS se trata de una operación no sujeta, pero la base de la retribución a efectos del IRPF no tiene por qué ser la misma que la del IVA. Así tenemos, que la base a efectos del IRPF es:
• Valoración del vehículo: 20% x 65.500 (50.000 + 5.000 + 10.500) x 79,5% = 10.414,50 €
• Valoración de los gastos: 750 + 450 = 1.200 x 79,5% = 954,00 €
• Ingreso a cuenta: 25% x (10.414,50 + 954,00) = 2.842,13 €
• Total retribución anual en especie: 10.414,50 + 954 + 2.842,13 = 14.210,63 €
El importe de esta retribución deberá declararse por la empresa en el modelo 190 como retribución en especie distinguiendo entre el importe de la misma y el ingreso a cuenta efectuado.
NOTA: Si el ingreso a cuenta es repercutido al trabajador, no constituye mayor retribución, ya que en ese caso, el importe total se debe descontar al trabajador de su retribución dineraria. Si se da esta circunstancia también hay que reflejarla de forma expresa en el 190.
EFECTOS EN EL IVA
Al tratarse de una cesión de uso no onerosa, nos encontramos con una operación no sujeta al IVA (autoconsumo no sujeto ), siempre que no haya deducido cuota alguna en su adquisición. Por tanto no hay hecho imponible y no hay BI alguna en IVA. Y ello también sería de aplicación según la STS de 29 de enero de 2024 , para el caso en que hubiera deducido el 50% del IVA en su adquisición.
REGISTRO CONTABLE DE ESTAS OPERACIONES:
- Por la adquisición del vehículo ( Vamos a suponer que la empresa se ha acogido a la presunción de la deducción del 50% del artículo 95.Tres.2, aunque si ya conocía el % de disponibilidad que va a tener el trabajador lo lógico es deducirse para evitar posibles regularizaciones de la AEAT, el 20,5% (100 – 79,5).
| CUENTA | DEBE | HABER |
| (218) Elementos de transporte 50.000 +5.000 + 50% IVA | 60.250 | |
| (472) H.P. IVA soportado 50% x 21% x 50.000 | 5.250 | |
| (572) Bancos | 65.500 |
- Por el registro de los gastos de mantenimiento y seguro del vehículo
| CUENTA | DEBE | HABER |
| (622) Reparación y conservación 750/1,21 +50% IVA | 685 | |
| (472) H.P. IVA soportado 620 x 21% x 50% | 65 | |
| (625) Primas de seguros | 450 | |
| (572) Bancos | 1.200 |
- Por la imputación de la retribución en especie (mensual) y la contabilización del salario dinerario.
| CUENTA | DEBE | HABER |
| (649) Otros gastos sociales 14.210,63 / 12 | 1.184,22 | |
| (755) Ingresos por servicios al personal (10.414,50 + 954) / 12 | 947,38 | |
| (4751) H.P. acreedor por retenciones practicadas (ingreso a cuenta *) 2.842,13 /12 | 236,84 | |
| (465) Remuneraciones Pendientes de pago | 0,00 | |
| (477) Hda publica IVA repercutido. Op no sujeta | 0,00 |
(*) Nótese que si la empresa repercutiera al trabajador el ingreso a cuenta, el cargo del mismo que por ley debe realizar, no sería en la cuenta 649, sino en la cuenta 465.
2 La Sentencia del Tribunal Supremo, de 29 de enero de 2024 (recurso casación), resuelve la citada cuestión casacional, atendiendo al criterio del TJUE y al cambio de criterio del TEAC, concluye lo siguiente:
“Como ya se ha dicho en los antecedentes, en los años objeto de regularización, la empresa adquirió a terceros vehículos en régimen de renting que fueron cedidos a determinados empleados para su uso mixto, imputándosele a los trabajadores determinados importes en concepto de retribuciones en especie sobre las que practicó ingresos a cuenta del IRPF. La Inspección regularizó la diferencia entre el ingreso a cuenta que procede de dicho cálculo y el efectivamente practicado por la entidad. Tal aumento fue también considerado por la Inspección en la regularización del IVA, incrementándose el IVA soportado deducible del 50 por 100 al 100 por 100. Por ello, consideró que el obligado tributario debe repercutir al trabajador que recibe la retribución en especie, el IVA correspondiente a la disponibilidad del vehículo para los fines particulares del trabajador, siendo la base imponible el valor de mercado de esa cesión.
Por todo ello, la doctrina jurisprudencial que fijamos es la siguiente:
La cesión por el sujeto pasivo del uso de un vehículo afectado —un 50 por 100, por aplicación de la presunción establecida en el , no desvirtuada por la AEAT— a la actividad empresarial, a su empleado para su uso particular, a título gratuito, cuando dicho empleado no realiza ningún pago ni deja de percibir una parte de su retribución como contraprestación y el derecho de uso de ese vehículo no está vinculado a la renuncia de otras ventajas, es una operación no sujeta al IVA, aunque por tal bien se hubiere deducido, también en dicho porcentaje, IVA soportado por el renting del vehículo”.
| CUENTA | DEBE | HABER |
| (640) Sueldos y salarios | 3.500 | |
| (476) Organismos de la Seguridad Social, acreedores | 200 | |
| 4751) H.P. acreedor por retenciones practicadas (25% s. 3.500) | 875 | |
| (465) Remuneraciones Pendientes de pago | 2.425 |
- Por la amortización al final de año del vehículo. Coeficiente 16%
| CUENTA | DEBE | HABER |
| (681) Amortización del IM (16% s. 60.250) | 9.640,00 | |
| (281) Amortización acumulada IM | 9.640,00 |
Así pues, de calificarse tal cesión como un autoconsumo de servicios del mensual sería la siguiente:
1.000€ x 79,5% ( es el % de disponibilidad) = 795€
Nótese que el renting ya lleva incluido los gastos de mantenimiento y seguro, por lo que no deben añadirse otra vez a los efectos de calcular el valor de mercado de la cesión del vehículo.
TER: Cambiaria la solución, si la persona a la que se cede el vehículo es un socio que posee por ejemplo, el 60% de la empresa (socio mayoritario) y a su vez es administrador, percibiendo por ello una retribución dineraria como rendimientos del trabajo por las funciones de dirección y gerencia, y además se sabe que no hay ningún tipo de contrato, ni se detrae la retribución en especie del importe de la retribución dineraria, ni tampoco se ha previsto expresamente que parte del trabajo prestado, expresado en términos económicos, lo sea por contraprestación por la cesión del vehículo.
En este caso al tratarse de una relación socio – sociedad, en la que además el socio es administrador de la entidad, por las que percibe unos rendimientos del trabajo por el ejercicio de las funciones como administrador (dirección y gerencia) nos encontramos ante una operación vinculada expresamente excluida de tal consideración por la norma ( , ya que las retribuciones que percibe –tanto dinerarias como no dinerarias- lo son por las funciones propias del cargo de administrador y gerencia ) por lo que para la valoración de este tipo de rendimiento en especie pueden aplicarse también las normas de valoración del , y además al no haber ningún contrato expreso respecto de la remuneración en especie, ni tampoco se ha previsto de forma expresa que parte del trabajo prestado, expresado en términos económicos, lo sea por contraprestación a la cesión del vehículo, nos encontramos con una operación no sujeta a IVA. Así, la valoración de la retribución en especie en el IRPF suponiendo que tiene la misma disponibilidad de uso del vehículo, que tenía el trabajador será idéntica a lo señalado en el caso anterior. A efectos del IVA también resulta de aplicación lo allí expuesto.
PRECISIÓN: Véase que si el socio mayoritario y además administrador percibiese sus retribuciones ( rendimientos del trabajo) por funciones o labores ordinarias y así consta en acta aprobada por la junta general, y además el cargo de administrador según figura en los estatutos es gratuito, para el cálculo del valor de la retribución tanto dineraria como en especie nos encontramos ante una operación vinculada cuyo valor de mercado debe fijarse acudiendo al , los que nos lleva a tener que valorar tal retribución aplicando los métodos de valoración que contempla el , en los términos que veremos a continuación, y no al de la misma antes analizado. No obstante lo señalado, también cabe interpretar que al tratarse de una renta del trabajo debe aplicarse en todo caso (sea el preceptor un trabajador o un socio/administrador) para cuantificar tal valoración en especie, la norma regulada en el .
Y PARA TERMINAR VEAMOS A CONTINUACIÓN ALGUNAS CUESTIONES ADICIONALES:
I.- ¿ Cuál sería el tratamiento si el vehículo lo utiliza un socio que no presta servicio alguno para la empresa?
En este caso al tratarse de una relación socio – sociedad, en la que el socio no presta servicio alguno ni tiene relación laboral ordinaria o con funciones directivas o de administración, nos encontramos en que la cesión de uso o puesta a disposición de los vehículos automóviles de los que es titular una sociedad en favor de sus socios debe tributar como rendimiento del capital mobiliario en especie en el IRPF de los cesionarios (socios) y, en la medida en que tal cesión constituye una operación vinculada, resultan aplicables para su valoración las reglas establecidas en el , los que nos lleva a tener que valorar tal retribución aplicando los métodos de valoración que contempla el , tanto si es el contribuyente el que tiene que declarar como si es la administración la que tiene que motivar el valor utilizado para en su caso practicar la oportuna liquidación al regularizar la situación tributaria del contribuyente para el supuesto en que este no haya declarado o lo declarado no sea conforme.
Por tanto, en esta situación la empresa deberá declarar tal retribución en especie con los efectos en el IS, IRPF e IVA siguientes:
1.- En primer lugar, no tendrán la condición de gastos fiscalmente deducibles los importes registrados en la cuenta de pérdidas y ganancias por los gastos por amortización del vehículo, así como los demás relativos al mantenimiento, reparaciones, seguros, etc, ya que son gastos asumidos por la empresa sin que tengan ninguna correlación con los ingresos y de los que es directamente beneficiario el socio, por lo que la sociedad AMA, SL tendrá que realizar un ajuste positivo DP (diferencia permanente en términos contables) en la casilla 1002 de la declaración del IS modelo 200, por el importe de tales gastos.
2.- En segundo lugar, y al tratarse de una operación vinculada, debe imputarse al socio un rendimiento del capital mobiliario por la utilización del vehículo, así como por las facturas correspondientes al mismo por reparaciones, seguros, impuestos o combustibles.
3.- Esa valoración debe efectuarse obteniendo un valor de mercado conforme con los métodos que establece el , sin que proceda aplicar los criterios de valoración del . Ahora bien si el contribuyente o la administración al regularizar en su caso la situación tributaria del contribuyente consideran que el valor de mercado de la referida cesión puede estar comprendido en el intervalo que resulta de aplicar el criterio de valoración para la cesión de vehículos del , entendemos que no hay ningún problema en aplicar el mismo, eso sí, considerando y razonando fundadamente (por ejemplo por obtención de comparables sencillos) que tal valor obtenido es el valor de mercado.
Así en nuestro caso, se desprende del enunciado que el valor medio de alquiler mensual de un vehículo de estas características que ofrecen las empresas de Renting, es de 1.000€ mas IVA. En caso de no tener este dato tendríamos que obtenerlo a través de comparables, por ejemplo la media según visitas a la web de tres o cuatro empresas de este tipo.
El valor de mercado anual resultante de la referida cesión será: 1.210 x 12 = 14.520, cuyo valor en este caso está bastante alineado con el resultante de aplicar los criterios de valoración del que recordemos es: 20% x 65.500 (50.000 + 5.000 + 10.500) x 100% = 13.100 € anuales.
En diferente situación nos hubiéramos encontrado si por ejemplo el valor medio mensual del alquiler del vehículo estuviese alrededor de 2.000 más IVA. En ese caso se puede apreciar que existe una notable diferencia entre este valor que debería considerarse de mercado (2.420 x 12 = 29.040€) y la valoración resultante de aplicar el (13.100€), que para nada podría considerarse como valor de mercado.
En cuanto al resto de gastos en que ha incurrido la empresa referentes al vehículo, es fácil apreciar que no existe mejor comparable tanto interno como externo que lo que la empresa ha pagado a terceros por tales servicios, por lo que el valor de mercado queda fijado en 750 + 450 = 1.200€, con la salvedad antes señalada de que este importe podría entenderse comprendido en el valor de mercado la cuota del leasing ya que esta modalidad de alquiler cubre este tipo de gastos.
Pero además, la sociedad AMA, SL tendrá que realizar un ingreso a cuenta (que deberá registrar como gasto, sin que el mismo tenga la consideración de deducible), por importe de 3.584,16 euros, de acuerdo con lo establecido en el artículo 90 de la Ley 35/2006, del IRPF y el , determinado de la siguiente forma:
Ingreso a cuenta del IRPF: 3.584,16 euros (14.520 x 1,2 x 19% + 1.200 x 1,2 x 19%)
Por lo que el rendimiento del capital mobiliario total a imputar al socio por la utilización del vehículo el cual deberá declarar en la base imponible del ahorro de su IRPF ascenderá a 14.520 + 1.200 + 3.584,16 = 19.304,16€
4.- A efectos del IVA y dado que el vehículo no está vinculado a la actividad económica de la empresa, sino que se utiliza para fines particulares y privativos del socio no es deducible el iva soportado en su adquisición, arrendamiento, mantenimiento, etc. Algunos autores opinan que como no se ha probado un grado de afectación a la actividad diferente al 50%, este % será el que se podrá deducir, y ello por aplicación de la presunción legal que establece la propia LIVA, pero entendemos que esta interpretación de la norma no es correcta, por lo que insistimos en que tanto si la empresa en el momento inicial como en su caso la administración en una futura comprobación fiscal consideran que el vehículo no está afecto en ningún grado a la actividad que realiza, no tendrá derecho a la deducción del IVA soportado en la adquisición, ni en los gastos en que incurra por reparaciones, mantenimiento y demás referentes al vehículo.
5.- Véase que este tratamiento fiscal que supone por aplicación del ajuste secundario en sede del socio un rendimiento de capital mobiliario (en lo que es su porcentaje de participación que recordamos era un 50% supone participación en beneficios, y en lo que no es su porcentaje de participación se le da el tratamiento de utilidad percibida de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe de acuerdo con lo previsto en , siendo ambos rendimientos de capital mobiliario tributables en la BI del ahorro) supone para el resto de socios que les nace el derecho a exigir el mismo dividendo/utilidad para estar en equivalencia económica, con los consiguientes efectos jurídicos en el ámbito mercantil.
II.- ¿ Que ocurrirá con la venta posterior de este vehículo a un tercero si al comprarlo la deducción del IVA soportado fue:
Caso a) del 100%.
Caso b) La empresa solo se ha deducido solo el 50% del IVA ( se presume afecto al 50%,
En el caso a) la venta será una operación sujeta y no exenta cuya base imponible será el importe total de la contraprestación, es decir, el importe por el que se venda el vehículo.
En el caso b) La solución la encontramos en las siguientes consultas de la DGT: V1540-18, V1379-11, V0745-11, y V0891-12 entre otras.
En este caso cuando la empresa posteriormente vuelve a vender el vehículo, sólo deberá repercutir el IVA también sobre el 50% del precio de transmisión (o la parte de la base imponible que se corresponda con el porcentaje de afectación del bien a la actividad empresarial). Por la parte no afecta se considera que se está realizando una operación al margen de la actividad empresarial y, por tanto, no está sujeta al IVA [ver consulta V1540-18] .
En la práctica, y con carácter general lo expuesto ocurrirá generalmente en el caso de empresarios personas físicas (recordemos la presunción de afección a la actividad en este impuesto del 50%, sin embargo a efectos del IRPF –rendimiento de su actividad económica- y salvo excepciones el vehículo o está 0% afecto o lo está al 100% ). Sin embargo, en el caso de sociedades, si por la parte del vehículo utilizada para fines privados que constituye una retribución en especie para el trabajador/socio, la empresa ha repercutido IVA al mismo, tal que el IVA soportado en la compra ha sido deducible al 100%, en caso de venta debe repercutir IVA por el 100% de la base, sin embargo, si la empresa no ha repercutido IVA al imputar la retribución en especie, no se produjo en términos generales la deducción al 100%, por lo que ahora , sólo deberá repercutir el IVA también sobre el 50% del precio de transmisión o sobre la parte de la base imponible que se corresponda con el porcentaje de afectación del bien a la actividad empresarial. No obstante y para el caso de que la empresa no haya deducido cantidad alguna por el IVA soportado en la adquisición, la trasmisión del vehículo estará sujeta y exenta, y ello en aplicación del .
SOCIEDADES HOLDING DESDE UNA PERSPECTIVA FISCAL
Introducción
Hoy en día, las sociedades holding juegan un papel clave en la gestión empresarial. En un entorno globalizado y lleno de mercados diversos, estas estructuras permiten a las empresas organizarse de manera más eficiente y adaptarse mejor a los desafíos del mundo actual.
Estas sociedades, diseñadas para centralizar la propiedad y el control de múltiples entidades, no solo optimizan la administración, sino que también ofrecen ventajas significativas desde una perspectiva fiscal, organizativa y estratégica.
En este artículo, exploraremos en detalle qué son las sociedades holding y qué las convierte en una herramienta tan valiosa para la organización y el crecimiento empresarial. Analizaremos cómo funcionan, las ventajas que ofrecen, y cómo estas estructuras pueden ser aprovechadas tanto por grandes corporaciones como por empresas familiares que buscan una continuidad generacional eficiente.
Además, revisaremos el marco legal y fiscal que las regula, con especial énfasis en disposiciones clave como el régimen de consolidación fiscal, la exención de impuestos en dividendos y plusvalías, y el tratamiento especial que reciben en el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA).
Por último, analizaremos cómo las sociedades holding se han convertido en una solución estratégica para empresas familiares, ayudándolas a superar retos relacionados con la cohesión entre los miembros del grupo, la protección del patrimonio y la planificación sucesoria.
En resumen, este artículo busca ofrecer una visión completa sobre las sociedades holding, ayudando al lector a entender por qué son tan importantes para gestionar grupos empresariales. Además, explora cómo estas estructuras pueden aplicarse tanto en grandes multinacionales como en pequeñas empresas familiares, mostrando su utilidad en distintos escenarios.
Aproximación al Concepto de Sociedad holding y Tipología
El término "sociedad holding" se refiere a una entidad jurídica que desempeña un papel estratégico dentro de un grupo empresarial. Su propósito principal es la tenencia de participaciones en el capital de otras sociedades, ejerciendo control sobre ellas de manera directa o indirecta. Esta estructura permite centralizar la propiedad y la dirección, facilitando una gestión más eficiente y coordinada de las entidades que conforman el grupo. Además de su función de control, en muchos casos estas sociedades también prestan servicios especializados a las empresas subordinadas, consolidando su papel como núcleo organizativo del conglomerado.
Desde un punto de vista funcional, las sociedades holding se dividen en dos grandes categorías según su alcance operativo: holding puras y holding mixtas. Cada una de ellas responde a necesidades específicas y presenta características diferenciadas.
La sociedad holding pura se limita exclusivamente a la tenencia de acciones o participaciones en otras empresas. Su objetivo es actuar como vehículo para estructurar la propiedad del grupo, sin involucrarse directamente en actividades operativas o en la prestación de servicios. Este modelo es particularmente común en grupos familiares, donde la sociedad holding actúa como propietaria del patrimonio colectivo, garantizando la estabilidad y continuidad del control. Por ejemplo, una familia que posee varias empresas puede establecer una sociedad holding para centralizar todas las participaciones bajo una única entidad jurídica, simplificando la gestión del capital y fortaleciendo la cohesión patrimonial.
Por otro lado, la sociedad holding mixta combina la tenencia de participaciones con la prestación de servicios internos al grupo empresarial. Además de controlar las participaciones, estas sociedades pueden ofrecer soporte administrativo, financiero, legal o técnico a las empresas subordinadas. Esta prestación de servicios no solo busca optimizar recursos, sino también crear sinergias entre las entidades del grupo. Por ejemplo, una sociedad holding mixta podría encargarse de la gestión de tesorería para todas las filiales, asegurando una mayor eficiencia en el manejo de los recursos financieros.
Desde un enfoque normativo, las sociedades holding en España están sujetas a un marco legal que regula tanto su constitución como su funcionamiento. El artículo 42 del Código de Comercio establece la obligación de formular cuentas consolidadas para los grupos de sociedades que cumplan con los criterios de control y dependencia. Esta obligación busca proporcionar una visión global y transparente de la situación económica del grupo, facilitando su evaluación por parte de terceros, como inversores, acreedores o reguladores.
Adicionalmente, el Plan General de Contabilidad (PGC) y sus adaptaciones para pequeñas y medianas empresas incluyen normas específicas sobre el registro y presentación de operaciones en sociedades holding, especialmente en lo referente a la consolidación contable.
Desde el punto de vista fiscal, la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS) regula aspectos fundamentales como la exención de dividendos y plusvalías obtenidas por las sociedades holding de sus filiales, siempre que se cumplan ciertos requisitos, como poseer una participación mínima del 5%. Por su parte, la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA) introduce disposiciones relevantes para las sociedades holding mixtas, particularmente en lo que respecta al tratamiento fiscal de los servicios prestados dentro del grupo.
Ventajas de las Sociedades Holding
Las sociedades holding se han posicionado como una herramienta estratégica clave para la gestión de grupos empresariales. Sus beneficios se extienden tanto al ámbito organizativo como al fiscal, aportando soluciones prácticas y eficaces a los desafíos de las empresas modernas. A continuación, se analizan en detalle algunas de las ventajas más significativas, ilustrando cómo las sociedades holding pueden transformar la operativa y la estructura financiera de un grupo empresarial.
Ventajas Organizativas y de Gestión
Las sociedades holding destacan por su capacidad para mejorar la eficiencia organizativa y simplificar la administración de grupos empresariales. Estas ventajas son especialmente relevantes en estructuras complejas con múltiples filiales operando en diversos sectores o ubicaciones geográficas.
Una de las principales ventajas de las sociedades holding es la centralización de la toma de decisiones en una única entidad dominante. Esto permite que las decisiones estratégicas se alineen con los objetivos generales del grupo, reduciendo la fragmentación y los conflictos internos. Además, esta centralización agiliza los procesos de decisión, ya que elimina la necesidad de coordinar múltiples órganos directivos en las filiales. En grupos con operaciones internacionales, una sociedad holding puede establecer políticas coherentes y garantizar que las actividades de todas las filiales se realicen bajo un marco común, fortaleciendo el control y la dirección estratégica.
La centralización de servicios administrativos, financieros y legales en la sociedad holding genera significativas economías de escala. Por ejemplo, una sociedad holding puede gestionar la tesorería del grupo, optimizando el flujo de caja y reduciendo los costes asociados a la obtención de financiación. También puede encargarse de la negociación de contratos de suministro, seguros y otros servicios compartidos por las filiales, logrando condiciones más favorables gracias al volumen consolidado del grupo.
Otra ventaja clave es la capacidad de las sociedades holding para segregar los activos estratégicos de los riesgos operativos de las filiales. Esto resulta especialmente útil en industrias de alta exposición al riesgo, como la construcción o la tecnología, donde el fracaso de una filial podría comprometer activos esenciales del grupo. Al colocar bienes inmuebles, patentes o participaciones financieras bajo la propiedad de la sociedad holding, se protege el patrimonio global del grupo frente a posibles contingencias operativas. Esta separación también facilita la planificación financiera, permitiendo que las filiales se concentren en su actividad principal sin interferir en la gestión de los activos estratégicos del grupo.
Ventajas Fiscales
En el ámbito fiscal, las sociedades holding ofrecen beneficios sustanciales regulados por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) y la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA). Estas ventajas están diseñadas para fomentar la integración y consolidación de grupos empresariales, reduciendo su carga fiscal y aumentando su competitividad.
Exención de Dividendos y Plusvalías
Uno de los beneficios fiscales más significativos es la exención del 95% sobre los dividendos y las plusvalías obtenidos de las participaciones en filiales. Según el , esta exención aplica siempre que se cumplan los requisitos exigidos por la norma, tales como que la sociedad holding posea al menos un 5% del capital social de la filial o que, en el caso de participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, que la entidad participada haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades.
Este incentivo elimina en parte la doble imposición económica, permitiendo que los beneficios obtenidos por las filiales fluyan hacia la sociedad holding sin una carga tributaria adicional, lo que mejora significativamente la rentabilidad del grupo.
Régimen de Consolidación Fiscal
El régimen de consolidación fiscal, regulado en los artículos 55 y siguientes de la LIS, permite que todas las sociedades de un grupo tributen como una única entidad fiscal. Este régimen facilita la compensación de pérdidas y beneficios entre las filiales, optimizando la base imponible consolidada. Por ejemplo, si una filial genera pérdidas en un ejercicio, estas pueden compensarse con los beneficios de otra, reduciendo el impacto fiscal global del grupo. Esta herramienta es particularmente valiosa en tiempos de incertidumbre económica, cuando las fluctuaciones en el rendimiento de las filiales pueden afectar la estabilidad financiera del grupo.
Impuesto sobre el Valor Añadido
En materia de IVA, el artículo 163 quinquies y siguientes de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA) introduce un régimen especial para los grupos de empresas, el cual puede aplicarse bajo dos modalidades (normal o avanzada)
La aplicación de la modalidad normal permite compensar los saldos negativos de unas sociedades con los positivos de otras, optimizando el pago del impuesto y mejorando la liquidez del grupo.
Por otro lado, en la modalidad avanzada, en las operaciones intragrupo, no se repercute IVA sobre conceptos que no lo soportan (como sueldos o gastos financieros) ni sobre el margen de beneficio. Esto reduce significativamente el coste fiscal para empresas con deducción parcial del IVA. Esto es especialmente beneficioso para sociedades holding mixtas que prestan servicios a filiales con deducción parcial del IVA pues reduce significativamente el coste fiscal.
Aplicación en Empresas Familiares
Las sociedades holding son especialmente útiles en la gestión de empresas familiares. Facilitan la cohesión entre los miembros del grupo familiar y permiten planificar sucesiones con un menor impacto fiscal. En el ámbito fiscal, las sociedades holding ofrecen notables ventajas para las empresas familiares. El artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) y el artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (LIP) prevén importantes beneficios fiscales para este tipo de estructuras.
Esto permite reducir significativamente la carga tributaria anual.
Conclusión
Las sociedades holding representan una herramienta poderosa y versátil para estructurar y gestionar grupos empresariales en entornos económicos complejos. Su capacidad para centralizar el control, optimizar operaciones y ofrecer beneficios fiscales significativos las convierte en un modelo organizativo esencial para empresas que buscan competitividad y sostenibilidad a largo plazo.
En el plano organizativo, estas sociedades permiten una dirección unificada, lo que favorece una toma de decisiones estratégica y ágil, esencial en un mercado globalizado. Además, ofrecen la posibilidad de separar riesgos y proteger activos clave, una característica particularmente valiosa para empresas familiares y conglomerados diversificados. La flexibilidad para reorganizar actividades, incorporar nuevos socios y gestionar eficientemente recursos internos refuerza su atractivo.
Desde una perspectiva fiscal, el marco normativo español, con medidas como la exención de dividendos y plusvalías, el régimen de consolidación fiscal y el tratamiento especial en el IVA, proporciona incentivos significativos para la adopción de este modelo. Sin embargo, estos beneficios están condicionados al cumplimiento de estrictos requisitos, lo que subraya la importancia de una planificación cuidadosa y un asesoramiento especializado.
En el contexto de las empresas familiares, las sociedades holding ofrecen una solución eficaz para la planificación de la sucesión y la protección del patrimonio familiar, asegurando la cohesión y continuidad generacional con un impacto fiscal mínimo. Esto las convierte en una opción especialmente atractiva en un entorno donde los intereses personales y empresariales a menudo se entrelazan.
En conclusión, el éxito de una sociedad holding radica en su adecuada implementación y en una gestión experta. Al equilibrar las ventajas organizativas y fiscales con los desafíos inherentes, este modelo puede transformar la estructura de una empresa, potenciando su capacidad para adaptarse y prosperar en un mercado competitivo. Las sociedades holding no son solo una opción estratégica, sino un elemento clave en la construcción de empresas sólidas, flexibles y sostenibles para el futuro.
Los pasados días 6 y 7 de noviembre de 2024, AECE participó activamente en el evento de referencia para despachos profesionales, asesores y empresas.
La Asociación Profesional de Expertos Contables y Tributarios de España (AECE) participó los días 6 y 7 de noviembre en la tercera edición de Accountex España, celebrada en IFEMA Madrid. Este evento se ha consolidado como un punto de encuentro clave para despachos profesionales, asesores y empresas del sector.
Con el objetivo de responder a los retos actuales de las asesorías y despachos, la AECE se presentó con un estand de 18 m², más amplio que en ediciones anteriores, reforzando su presencia en el salón. Durante los dos días de la feria, más de 100 asociados y 150 profesionales no asociados visitaron el espacio, donde se ofreció información sobre los servicios y beneficios que la Asociación pone a disposición de sus miembros. Los asistentes pudieron llevarse materiales como la revista especial para la feria, catálogos de servicios y obsequios personalizados.
Uno de los momentos más destacados fue la presentación de la ponencia titulada “Cuestiones clave en la valoración de Operaciones Vinculadas”, impartida por Ángel López Atanes en la sala 2/Tax, Legal & Auditoría. La charla atrajo una gran afluencia de público, que llenó la sala e incluso ocupó los pasillos. Los asistentes elogiaron la relevancia de los temas tratados, que ofrecieron herramientas útiles y actualizadas para el ejercicio profesional.
Además de reforzar el vínculo con sus asociados, la AECE aprovechó la ocasión para darse a conocer entre profesionales que aún no forman parte de la entidad. Entre los servicios más destacados mencionados durante la feria se encuentran los Desayunos AECE y la acreditación de Experto Contable AECE, una certificación que comparte exclusividad con otras dos entidades en España: el Colegio de Economistas y la AECA.
La feria también permitió a la Comisión de Colaboración con Empresas de la AECE establecer contactos con las principales firmas de software y servicios del sector. Estas reuniones abren la puerta a futuras colaboraciones que prometen ofrecer condiciones competitivas y beneficios directos para los asociados.
En palabras de los representantes de la Asociación, "han sido dos días intensos de trabajo, pero volvemos satisfechos por los logros alcanzados y por las valiosas interacciones mantenidas". La cita dejó un balance positivo y una clara expectativa de volver con más novedades en la próxima edición.
Accountex España se consolida como el escenario perfecto para que entidades como la AECE afiancen su papel en un sector en constante evolución.
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